Движимое имущество становится недвижимым: налоговые неожиданности для промышленного оборудования
Социопат Василий ненавидел все, что движется. А что не двигалось, он двигал и ненавидел.
Российское правительство, принимая минувшим летом долгожданное решение об освобождении от налогообложения движимого имущества, через что еще с 2012 года обещано стимулирование инвестиций и обновление основных фондов, наверняка и не подозревало, какие споры породит суровая российская реальность на этой почве. Многие налоговые специалисты довольно мрачно глядели на окончательную отмену данного налога с 2019 года: ведь к этому моменту уже совершенно четко обозначился тренд «налоговой» переквалификации движимого имущества в недвижимость, которую нужно облагать, как и прежде. Причем правила игры, как это заведено в налоговой сфере, успешно меняются через правоприменительную практику внезапно и ретроспективно.
Недаром эта тема вызывает удивление и многочисленные комментарии на портале Закон.ру (см., например, блог Алексея Елаева или Ирины Уколовой). К сожалению, в большинстве случаев коллеги-цивилисты разводят руками и снисходительно говорят о «налоговом гражданском праве» как о явлении, в котором бессмысленно искать рациональное зерно, если в вопросе явно прослеживается фискальный интерес. Автору этих строк по собственному опыту известно, что в налоговых спорах далеко не все так «просто», как порой видится со стороны, и даже в условиях бюджетного дефицита есть пространство для верного и справедливого правоприменения.
Впрочем, нельзя не согласиться с тем, что ситуация с недвижимостью сегодня слишком неопределенна во многих отношениях, это порождает противоположное применение одних и тех же понятий и институтов в зависимости от прикладной отрасли, сторон спора и поставленных перед ними целей.
Заранее оговорюсь, что этой заметкой не претендую на полноценное исследование и истину в последней инстанции – скорее своей задачей я вижу обозначить ключевые точки и аргументы, касающиеся одного из наиболее горячих и болезненных проявлений проблемы: переквалификации в недвижимое имущество именно в налоговых целях технологического оборудования и некапитальных сооружений – соответствующие акценты сопровождают весь материал далее (букв много, но и тема непроста). Пользуясь возможностью, благодарю коллег из команды Taxology, которые анализировали практику и активно участвовали в обсуждении данной темы в свете сопровождаемых нами аналогичных споров, – по следам этих обсуждений делюсь своими соображениями. Буду рад конструктивной дискуссии в комментариях.
1. Что такое недвижимость?
Вопрос нетривиальный. Могу только безоговорочно поддержать Романа Сергеевича Бевзенко, который в недавнем интервью журналу «Закон» подтвердил, что «мы действительно четко не знаем, что такое недвижимая вещь по российскому праву». Тем не менее, в отсутствие иного статья 130 ГК РФ привычно относит к недвижимым вещам «земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства». Также к недвижимости относится движимое имущество, на которое соответствующий режим распространен законом.
Эта исходная точка важна для налогов потому, что в силу статьи 374 НК РФ объектом налогообложения является недвижимое имущество, учитываемое в бухгалтерском учете в качестве объекта основных средств. В свою очередь, статья 11 НК РФ прямо отправляет нас за поиском определения «недвижимого имущества» в отраслевое законодательство, т.е. в ту самую статью 130 ГК РФ. Строго говоря, поэтому не может быть разных определений «недвижимости» для налоговых и иных целей, поскольку именно гражданско-правовая категория находится в основе иных отраслевых институтов, налоги тут не исключение.
К сожалению, в цивилистике тоже сложно уловить определенность в вопросе том, какими именно уточняющими критериями можно дополнить расплывчатые условия статьи 130 ГК РФ. Довольно неплохой обзор судебной арбитражной практики есть в доступной для бесплатного скачивания книге все того же Р.С. Бевзенко «Земельный участок с постройками на нем: введение в российское право недвижимости» (не пересказывая, направлю читателя к первоисточнику). Могу только посетовать, что в силу объективных причин в его обзоре не представлена последняя «прогрессивная» практика по обсуждаемой теме применительно к налоговым спорам. А из нее мы можем узнать, что недвижимым имуществом являются, например, следующие объекты:
- внутриплощадочные технологические трубопроводы (см. дело № А40-98958/2016 ОАО «Орскнефтеоргсинтез», которое тут же было растиражировано Письмом ФНС России от 16.03.2018 № БС-4-21/4930);
- технологические трубопроводы и газоходы (см. дело № А40-176218/2017 ООО «Лукойл-Волгограднефтепереработка», которое налоговые органы взяли на вооружение – наш летний комментарий к нему можно посмотреть по ссылке на TaxAlert № 94);
- котельное оборудование (см. дело № А12-14902/2018 МУП «Волгоградское коммунальное хозяйство»);
- палубный кран (см. дело № А42-539/2017 АО «Арктикморнефтегазразведка»);
- трансформаторная подстанция, включая сами трансформаторы (см. дела № А05-1595/17 ЗАО «Архангельский фанерный завод», № А40-193258/2016 ОАО «Томскнефть ВНК»);
- оборудование цеха по производству древесных гранул (транспортеры, системы защиты и проч.), а также оборудование сушки и сортировки пиломатериалов (см. дела № А05-879/2018 и № А05-9793/2018 ЗАО «Лесозавод 25»).
Эта практика иллюстрирует наиболее чувствительную для налогообложения категорию имущества, статус которого оказывается «подвешен»: производственное оборудование, линии и площадки. Последний случай с признанием внутрицехового оборудования недвижимым имуществом взывает, пожалуй, наибольшее число вопросов, поскольку аргументы, которые приведены в судебных актах, носят пугающе-универсальный характер: здание спроектировано специально для размещения в нем спорного оборудования, для перемещения оборудования потребуется частичный демонтаж здания, оборудование цеха введено в эксплуатацию одновременно со зданием цеха, их монтаж и строительство велись одновременно.
Еще большая неразбериха возникает, если взглянуть на судебные дела, где схожие объекты признавались движимым имуществом (правда, чаще это были гражданско-правовые споры, а не налоговые): блочно-модульные котельные (дело № А76-34904/2017), бурорыхлительный комплекс (дело № А40-6242/2017), ЛЭП (дело № А47-5430/2015) или даже целый асфальтовый завод (дело № А67-6746/2017) и др.
Противоречивость судебной практики порождает ряд неоднозначных критериев, из совокупности которых вывод о недвижимом характере оборудования «для налоговых целей» возможен в следующих случаях:
- функциональная и технологическая взаимосвязь оборудования с бесспорно недвижимым имуществом (невозможность «отдельной» эксплуатации от зданий и сооружений);
- изначальное проектирование комплекса объектов, в т.ч. недвижимых, с учетом задействованного оборудования;
- расположение оборудования на фундаментах или прочно связанных с землей эстакадах, созданных специально для такого оборудования.
Необходимость подобного погружения в такие оценочные критерии вызвана прежде всего утвердившимся в отечественном правопорядке подходом, согласно которому квалификация вещи в качестве недвижимой каждый раз требует индивидуальной сущностной оценки – ссылка на регистрацию права в ЕГРН или отсутствие таковой не имеет никакого практического значения. Этот вывод следует из ряда прецедентных Постановлений Президиума ВАС РФ и прямо подтвержден в пункте 38 Постановления Пленума ВС РФ № 25 от 23.06.2015.
При этом любопытно, как налоговые органы и суды с опорой на перечисленные критерии в отдельных случаях по сути обходят позицию профильного и компетентного ведомства, выраженную в Письме Минпромторга РФ от 23.03.2018 № ОВ-17590/12: «технологическое оборудование промышленных предприятий, несмотря на то, что оно может быть смонтировано на фундаменте, (…) не может быть квалифицировано в качестве недвижимого имущества, поскольку не соответствует критериям ГК РФ и выступает в гражданском обороте самостоятельно именно в качестве оборудования, для которого возможен неоднократный демонтаж, перемещение на другое место с последующей установкой при сохранении эксплуатационных качеств и проектных характеристик конструктивных элементов оборудования без потери его технических свойств и технологических функций».
Кстати, как видно из перечисленных выше дел, возможность демонтажа, а равно самостоятельная оборотоспособность отдельной вещи вовсе не рассматриваются в качестве значимых признаков, если такая вещь не способна выполнять определенную работу (функцию) вне технологической связи с другими.
2. Функциональный критерий как определяющий связь с недвижимостью
Как следует из критикуемого подхода, ключевым для спорных объектов все же является связь с землей, но не обязательно прямая – достаточно и просто любой связи искомого объекта с другим, который уже сам бесспорно связан с землей. Например, по этому критерию недвижимостью признается трубопровод, закрепленный на жестко связанной с землей эстакаде, либо вмонтированный в здание, – хотя это вовсе не означает, что трубопровод не может быть легко «откручен» и перемещен в иное место, порой даже без разборки на части.
Фактически такой подход основан на идее, что все объекты, так или иначе связанные в «единую технологическую систему», настолько взаимосвязаны функционально, что отдельно друг от друга функционировать не могут. Например, в деле ООО «Лукойл-Волгограднефтепереработка» суд указал, что трубопроводы «изначально проектировалась Обществом как объекты капитального строительства, объединённые единым технологическим (производственным) процессом (назначением) с иными основными средствами, включенными в установку» (к слову, апелляционный суд в этом деле как раз поддержал налогоплательщика, но он оказался в одиночестве). Степень капитальности этих сооружений без материалов дела оценить сложно, но функциональная связь очевидно устанавливается судами через технологический процесс, а также проектную документацию на строительство предприятия (цеха, участка), которая неизбежно содержит сведения об оборудовании, которое планируется на этом предприятии использовать. Правда, здесь мы за лаконичной констатацией вновь не видим желаемого уровня анализа и детализации: ведь технологический процесс может быть разбит на уровни и части от производства готовой продукции в целом и до выполнения определенной небольшой, но важной функции. Например, у трубопровода функция – передача газов или жидкостей из одной точки в другую. Собственно, эта функция тоже может быть самодостаточной: в магистральных трубопроводах она вообще единственная – так почему она не может быть такой же в их «младших» братьях на промплощадке. И тогда что мешает признать трубопровод отдельной вещью?
Примечательно, что функциональный критерий иногда может быть развернут и в сторону налогоплательщика (что еще не означает его правильности, конечно): например, в том же деле ЗАО «Лесозавод 25» трансформаторная подстанция была признана движимой, поскольку стоит отдельно от цеха и обслуживает нужды сразу нескольких самостоятельных зданий, а не одного. И этот же функциональный критерий в том же самом деле позволил признать внутрицеховое производственное оборудование частью цеха как единого недвижимого имущества.
Однако является ли критерий функциональной и неразрывной связи верным и основанным на законе? Вот на фото пример функциональной связи двух, гм, объектов, смысл существования которых друг без друга невообразим. Означает ли тогда то, что слева изображен объект недвижимости (кстати, периодически успешно перемещаемый)?
Критерий функциональной связи, таким образом, нам мало что дает. В режиме черного юмора, например, уже обсуждается вопрос, насколько тесно связан оператор такого «недвижимого» оборудования с ним – может, и инженера нужно признать недвижимостью. Хотя Ок – ни инженер, ни труп Ленина не являются вещами в строгом смысле, но тем не менее: а вдруг?
3. Неделимая вещь или единый недвижимый комплекс?
Тот критерий, который следует из ГК РФ и который налоговые органы, как представляется, хотят «нащупать» через функциональную связь, в законе именуется «неделимая вещь». Статья 133 ГК РФ определяет ее как «вещь, раздел которой в натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения и которая выступает в обороте как единый объект вещных прав». Иными словами, если нельзя условный станок снять с фундамента и продать, не отломав от него существенную часть, – то его можно признать неделимой вещью вместе с коммуникациями и фундаментом.
Функциональная и технологическая связь отсутствует в законе в качестве сущностного критерия признания того или иного объекта недвижимым имуществом – именно поэтому устанавливать или опровергать ее не имеет никакого юридического смысла. Иначе мы неизбежно придем к выводу, что недвижимостью является все оборудование завода, которое в конечном счете задействовано в выпуске определенного вида продукции. Включая главного бухгалтера, юриста и директора, разумеется, а также их степлеры, ручки и компьютеры плюс чайный сервиз с фиалками.
Напротив, единственной возможностью такого признания является квалификация спорного объекта составной и неотделимой частью неделимой вещи: но в таком случае эта часть не может существовать обособленно в материальном мире, будучи частью единого объекта (например, как стена здания). В таком случае это означает, что такая «часть» неделимой вещи с определенными допущениями не должна быть предметом гражданского оборота отдельно от недвижимости. В терминах налогового и бухгалтерского учета у нее по логике не должна быть отдельная от недвижимости первоначальная стоимость, срок полезного использования, норма амортизации и т.п. (хотя на самом деле это не совсем так, о чем далее).
Наконец, часть неделимой вещи в силу своего определения не является отдельной вещью, а следовательно, вовсе не может выступать и объектом обложения налогом на имущество (таковым в силу статьи 374 НК РФ будет признаваться только вся неделимая вещь в целом). А ведь без объекта налогообложения (той самой «вещи»), строго говоря, нет оснований для простого включения в налоговую базу стоимости спорного имущества, как это делают налоговые органы сегодня (правда, суровая налоговая реальность и тут ломает стереотипы, бесспорно, но безосновательно рассматривая в качестве объекта налогообложения неотделимые улучшения в арендованное имущество).
Внимательный читатель тут напомнит мне о наличии в ГК РФ статьи 133.1 о едином недвижимом комплексе, который рассматривается как «совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически». Из данной нормы прямо следует, что такой комплекс – это специально вводимая законодателем для облегчения гражданского оборота фикция неделимой недвижимой вещи, ключевым условием для возникновения которой в законе прямо названа регистрация права на всю совокупность как на недвижимую вещь (это условие прямо подтверждено и в пункте 39 Постановления Пленума ВС РФ от 23.06.2015 № 25). Для такой регистрации особый порядок предусмотрен и в профильном законодательстве, поэтому при ее отсутствии ни у налогового органа, ни у суда нет оснований признавать неделимой недвижимой вещью здания, сооружения и технологически связанное с ними оборудование только лишь на основании их технологической или функциональной связи. Кстати, то же самое справедливо и в отношении указанного в статье 132 ГК РФ предприятия как имущественного комплекса, которое тоже подлежит регистрации в качестве такового.
А статья 134 ГК РФ о правовом режиме сложной вещи дает ответ на вопрос налоговых органов о том, почему не может быть единой вещью завод, если все его элементы взаимосвязаны и бесполезны по отдельности для цели выпуска товарной продукции этим заводом: сложная вещь означает использование совокупности вещей по общему назначению и выступление этой совокупности в качестве единого предмета гражданско-правовых сделок. Наличие «сложности» в силу закона не лишает составные элементы характеристик самостоятельной вещи. Поэтому такой правовой режим не означает, что сложная вещь одновременно является неделимой: сложность – это правовая категория, та же фикция на пользу обороту, а неделимость – характеристика физическая, которая завязана на понятия «разрушение», «повреждение» и т.п. Критикуемый выше функциональный подход как раз иллюстрирует эту важную путаницу, которая и приводит к признанию машин и зданий единым недвижимым объектом. Хотя это в лучшем случае – сложная вещь, но не неделимая. Справедливости ради, даже поверхностный анализ практики показывает, что в ней отсутствует единство понимания перечисленных категорий, их регулярное смешение, поэтому предлагаемое здесь мной толкование вполне может найти опровержение, а равно и поддержку в судебных актах.
По этой же причине оборудование при переквалификации в недвижимость должно признаваться частью не комплекса, а самого «основного» объекта недвижимости – здания или сооружения, будучи «функционально подчиненным» последнему. Этот критерий «подчиненности», например, предлагается в Письме Минфина России от 29.03.2013 № 03-05-05-01/10050 (которое в целом посвящено как раз комплексным объектам, которые по своей физической сути не тождественны одной недвижимой вещи). Представим себе модульную трансформаторную подстанцию или модульную же быстровозводимую конструкцию цеха вокруг определенного типа оборудования: можно ли сказать, что, к примеру, производственная линия, трансформатор, насос и т.д. имеют своим предназначением обслуживание возведенной вокруг них конструкции? Или наоборот: функционально именно ограждающая конструкция подобно защитному кожуху необходима для оборудования, которое «первично» в этой паре? В судебной практике, как видно, не удается избежать неверного понимания этой нехитрой взаимосвязи.
4. Вероятные критерии отделения оборудования от недвижимости
С учетом того, что указано в статьях 130 и 133 ГК РФ, а также в статье 129 ГК РФ применительно к гражданской оборотоспособности вещи, следует заключить, что недвижимостью может признаваться только участвующая в обороте в качестве самостоятельного объекта вещь, прочно связанная с землей, перемещение которой без несоразмерного ущерба ее назначению невозможно.
Очевидно, что в соответствии с этим определением самостоятельной вещью (и объектом налогообложения) не может признаваться, например, улучшение земельного участка (и практика вслед за Президиумом ВАС РФ здесь согласилась, что различного рода искусственные рельефы, поля, площадки и т.п., а в ряде случаев и дороги не могут быть самостоятельной вещью). Здесь тоже достаточно пограничных и интересных ситуаций (вспоминается недавнее разъяснение одного областного Управления Росреестра о том, что не являются регистрируемой недвижимостью могилы и могильники – видимо, кто-то пытался застолбить участок…), однако в рамках настоящей заметки я хотел бы остановиться именно на оборудовании и мобильных сооружениях, пытаясь отграничить их от недвижимого имущества. И тогда применительно к этим категориям: что есть самостоятельный объект, прочно связанный с землей, и откуда можно без лишних изысканий понять, с чем мы имеем дело?
Здесь последовательно приходят на ум те доводы, которые приводят стороны налоговых споров, помимо освещенных выше: ссылки на ОКОФ, проектную документацию, связь с землей/зданиями/сооружениями, ущерб при перемещении.
5. Классификатор основных фондов как источник познания природы вещи
Один из простых вариантов – заглянуть в Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014, который разработан в рамках норм о стандартизации и используется в том числе для унификации учетных функций по основным фондам. Собственно этот классификатор необходим при применении более узкого Классификатора № 1 (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»), поэтому его вполне уместно и корректно использовать в целях бухгалтерского и налогового учета (благословление на такое использование Классификатора было получено и от Президиума ВАС РФ, например, в Постановлении от 20.11.2012 № 7221/12).
Классификатор содержит несколько разделов и групп основных средств, в числе которых отдельно: здания, сооружения, машины и оборудование, улучшения земельных участков. Интерес представляет введение к Классификатору, которое поясняет принципы группировки объектов. Так, коммуникации внутри здания, которые нужны для его обслуживания, признаются составной частью этого здания. Напротив, оборудование, которое находится в здании и не предназначено для его обслуживания, не признается его частью. Более того, если у такого оборудования отдельный фундамент – он тоже будет признаваться частью оборудования, а не здания. Оборудование, будучи смонтированным на фундаменте, не может признаваться и сооружением по соответствующему разделу Классификатора. К слову, в этом прослеживается явное противоречие с позицией ФНС, которая в ряде случаев ссылается на наличие фундамента как на достаточное основание для переквалификации. Однако, например, в деле «ООО «КРКА-РУС» судом в качестве движимого были квалифицированы высотные стеллажи каркасного типа, прикрепленные к единому фундаменту внутри складского помещения (не говоря уже о разных фундаментах, что не редкость для крупного оборудования). Правда, для этого потребовалось проведение экспертиз, установивших легкость демонтажа болтовых соединений, но это лишь подчеркивает сомнительность такого самодостаточного критерия недвижимости как наличие у объекта фундамента.
Далее можно встретить любопытное суждение, касающееся знакомого нам тезиса о «функциональной связи» трубопровода и эстакады под ним: «оборудование, установленное на сооружении, не входит в состав сооружения и классифицируется в соответствующих группировках машин и оборудования (например, оборудование связи (антенны, электрическое оборудование), установленное на вышках сотовой связи)». Объектом классификации машин и оборудования является каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка и т.д., включая входящие в их состав принадлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, индивидуальное ограждение, фундамент.
Разумеется, если перечисленные выше объекты поискать в Классификаторе, обнаружить некоторые из получится в разделе «Сооружения», но большинство окажутся в разделе «Машины и оборудование». С сооружениями ситуация выглядит наиболее запутанно: по всей видимости, само по себе «сооружение» не во всех случаях должно означать неразрывную связь объекта с землей, поскольку даже в разделе «Здания» фигурируют «передвижные домики», да и Градостроительный кодекс РФ прямо допускает существование некапитальных строений и сооружений, которые не имеют прочной связи с землей и относительно легко перемещаемы. В свою очередь нередко цитируемый судами Федеральный закон от 30 декабря 2009 г. № 384-ФЗ «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений» под сооружением понимает «результат строительства, представляющий собой объемную, плоскостную или линейную строительную систему, имеющую наземную, надземную и (или) подземную части, состоящую из несущих, а в отдельных случаях и ограждающих строительных конструкций», что само по себе дает не очень много понимания без расшифровки понятий «строительные системы» и др. Но здесь уже хотя бы появляется дополнительный признак «подземной» части, через которую осуществляется та самая связь с землей, а потому можно «отсечь» сооружения без подземной части.
Любопытно, что с принятием Классификатора ОК 013-2014 взамен прежнего ОК 013-94 из ОКОФ ушло понятие «конструктивно-сочлененных предметов» как комплекса взаимосвязанных объектов, объединённых одной функциональной задачей («каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно»). К слову, автору этих строк довелось успешно представлять налогоплательщика в деле № А40-93112/2015, где налоговый орган как раз на основании этого определения пытался представить единым неделимым объектом завод, состоящий из четырех сотен разных объектов, полутора тысяч трубопроводов, 50 фундаментов и 2 зданий, на основании того аргумента, что весь завод был предназначен для выпуска одного вида товарной продукции. Вероятно, встречаемый сегодня в судах критерий «функциональной связи» произрастает в том числе оттуда, тем более что понятие «конструктивно-сочлененного предмета» в таком же виде и сегодня представлено в пункте 6 ПБУ 6/01 («Учет основных средств»).
Однако, как и любая учетная фикция (а я склонен считать, что бухучет является лишь системой определенного отражения событий хозяйственной жизни, не определяющей суть последних), указание, каким образом определять инвентарный объект для целей бухгалтерского учета, само по себе еще не может предопределять сущность объекта, его «движимость» и неделимость. Тем более, из самого ПБУ 6/01 легко видна специфика учетного подхода: в качестве единого инвентарного объекта не могут рассматриваться его части, имеющие разный срок полезного использования, что уже подразумевает «дробление» неделимой вещи. Как следствие, например, технологические трубопроводы по умолчанию относятся к третьей амортизационной группе (срок от 3 до 5 лет), а здания, к которым эти трубопроводы часто присовокупляют, вряд ли способны иметь амортизационную группу ниже седьмой (срок полезного использования от 15 лет и выше) – в бухучете здание и трубопровод одним объектом не признаешь, но квалификации на практике этих объектов частью единой вещи в налоговых целях данное обстоятельство почему-то не мешает.
Конечно, все перечисленные оговорки (которых на самом деле наберется много больше) не позволяют безоговорочно и слепо доверять ОКОФ: при его составлении не ставились во главу угла критерии, обозначенные в статье 130 ГК РФ. Впрочем, в описании группировок видны знакомые по сути термины: «архитектурно-строительные объекты» или «инженерно-строительные объекты, возведенные с помощью строительно-монтажных работ». Поэтому использование Классификатора в качестве одного из вспомогательных средств толкования при уяснении природы спорного объекта выглядит вполне разумно, но и ограничиваться только им было бы недальновидно.
6. Несоразмерность ущерба при перемещении
Пожалуй, это самый загадочный критерий, потому что он является исключительно оценочным, применяемым редко и к тому же некорректно. Например, если вернуться к упомянутым выше делам ЗАО «Лесозавод 25» о признании недвижимым внутрицехового оборудования, можно увидеть, что суд признал несоразмерной стоимость восстановления здания при частичном демонтаже для перемещения оборудования в размере 20% от цены этого здания.
Первый вопрос, который должен возникнуть после этого утверждения, сводится к тому, ущерб чему должен считаться? В статье 130 ГК РФ прямо написано, что ущерб относится исключительно к вещи, признаваемой недвижимостью (здесь нет речи о «расходах вообще»). Соответственно, если в центре спора оказывается производственная линия – необходимо считать, причиняется ли ущерб самой линии при перемещении. Странно считать ущерб зданию, которое никуда не двигается, в отличие от линии. То, что для этого необходимо демонтировать или повредить иные объекты, не должно иметь никакого правового значения. Например, дорогой демонтаж оконного или дверного проема в квартире для того, чтобы затащить внутрь большой и красивый диван (холодильник, шкаф и т.п.), не влияет на то, что этот диван в принципе можно куда-то еще переместить. Следовательно, использованный судами критерий расходов на демонтаж здания никак не может подтверждать связь с землей расположенного внутри оборудования, вовсе является ложным и не имеет правового значения.
Другой вопрос в подобной ситуации связан с оценкой того, на каком уровне находится «несоразмерность»: что и с чем необходимо «соизмерять»? Трудно представить себе иной критерий, чем сравнение со стоимостью создания аналогичного перемещаемому объекта на новом месте. Очевидно, что если стоимость перемещения равна или выше такого создания, то расходы «несоразмерны». А если стоимость ниже? Точного ответа здесь нет, но строго говоря, все, что ниже стоимости нового строительства, уже можно будет признать «соразмерным», а следовательно, не подпадающим под критерий статьи 130 ГК РФ. Попытки признавать приемлемой долю расходов лишь в пределах 10-20-50% от стоимости объекта не выдерживают критики, так как не соответствуют буквальному смыслу используемого в законе понятия «соразмерность» — соответствие, равенство чему-либо.
С другой стороны, современные технологии перемещения объектов позволяют двигать практически что угодно сравнительно недорого, вследствие чего данный критерий на эмпирическом уровне практикой вовсе выхолащивается и игнорируется несмотря на его сохранение в законе (вряд ли к этому игнорированию можно отнестись положительно несмотря на все оговорки). К слову, глубоко ошибочным было бы использование при сравнении и учетной стоимости объекта, которая обычно не отражает рыночную и реальную восстановительную его стоимость в моменте времени (да и не предназначена для этого).
Иными словами, недвижимой следует признать только ту вещь, при перемещении которой причиняется ущерб именно данной вещи, сопоставимый со стоимостью создания аналогичной вещи на новом месте. Кстати, через этот критерий решается и признак «тесной связи с землей» — если закрепление даже на заглубленном и массивном фундаменте осуществляется, например, посредством простых болтов, которые позволяют легко демонтировать весь объект и переместить с фундамента, то вряд ли подобную связь можно признать прочной. Поэтому и в ОКОФ наличие фундамента у оборудования не позволяет признать последнее сооружением.
7. Связь со зданием или предприятием в целом через проект
В судебной практике встречаются сомнительные критерии упоминания оборудования в проектной документации, а также строительства здания/сооружения специально для определенного оборудования и/или одновременно с монтажом последнего (снова как в упомянутых делах ЗАО «Лесозавод 25»).
Представляется, что этот критерий тоже является некорректным в абсолютном большинстве случаев, особенно с учетом приведенных выше рассуждений о том, что ГК РФ в принципе не подразумевает таких признаков, допуская лишь суждение о неделимой вещи (например, о здании целиком, без выделения производственной линии в нем). Здание, возводимое для размещения оборудования, необходимо исключительно для создания требуемых климатических условий внутри. Причем, как это порой бывает, оборудование (в теории) вовсе не нуждается в «капитальной» защите: обычно достаточно возведения вокруг него простого металлического каркаса. А красноречивей всего о функциональной неразрывности внутрицехового оборудования и зданий цехов говорят фотографии эвакуированных в Великую Отечественную заводов, начинавших выпуск продукции на новом месте прямо под открытым небом:
Но означает ли это, что успешно перевезенные за тысячи километров и запущенные в считанные дни и недели станки и машины становились недвижимостью после возведения вокруг них защитных конструкций или последующего перемещения под крышу в ином месте? Следуя логике судов, в определенном смысле – да, хотя, разумеется, этот вывод ошибочен.
Другая крайность: наличие при таком подходе нескольких недвижимых вещей в составе другой, да еще с разными собственниками. Наиболее обычна такая ситуация с сооружениями связи или электропередачи: кабель-каналы в тоннелях метро или коллекторах, которые принадлежат оператору связи, где свою линию размещает другой оператор: в результате имеем матрешку с тремя разными собственниками: линия-канал-тоннель. И каждая матрешка в таком рассуждении – отдельная недвижимость.
Равным образом вопрос упоминания оборудования в проектной документации заслуживает отдельного комментария. Требования к проектной документации строго регламентированы на основе статьи 48 Градостроительного кодекса РФ. Например, в соответствии с Постановлением Правительства России от 16.02.2008 № 87 «О составе разделов проектной документации и требованиях к их содержанию» проектная документация состоит из 12 разделов, среди которых помимо такого пункта как «архитектурные решения» есть целый ряд положений, посвященных вопросам планировки территории, инженерных коммуникаций, энергоснабжения, водоснабжения и водоотведения. Строительство производственного здания невозможно без предоставления соответствующих решений, которые зависят от понимания того типа и характеристик оборудования, которое будет размещено в здании. Разумеется, это оборудование с его ключевыми характеристиками не может не быть упомянуто в проектной документации – без него соответствующее планирование невозможно. Становится ли только от этого оборудование частью здания? Ответ на этот вопрос очевиден, если провести простую аналогию: проект жилого дома не может не предусматривать схему расположения санузлов и конкретно ванны в отдельной квартире с учетом ее основных характеристик (габариты и объем, чтобы не пришлось в случае неправильного решения разбирать половину дома для установки ванны на своем месте). Делает ли последнее ванну недвижимым имуществом? И есть ли тогда принципиальная разница между ванной и производственной линией внутри здания?
8. Противоречие слепой переквалификации целям освобождения движимого имущества от налогообложения
The last, but not the least. В недавнем известном Определении № 310-КГ18-8658 по делу № А68-10573/2016 АО «НАК «Азот» СКЭС ВС РФ при рассмотрении природы освобождения движимого имущества от налога со ссылкой на Основные направления налоговой политики прямо указала, что «цель освобождения от налогообложения движимого имущества, принятого к учету после 01.01.2013, состояла в поощрении инвестиций в новое оборудование, что при сохранении налогообложения уже введенного в эксплуатацию оборудования позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов».
Следуя рассуждениям СКЭС ВС РФ и последовавшего за ней КС РФ (в Постановлении № 47-П от 21.12.2018 по той же теме), надо бы задаться вопросом, а какое именно имущество желал освободить от налога законодатель, проводя водораздел между порядком обложения движимого и недвижимого имущества (который при прочих равных для налоговых целей должен быть одинаков). По всей видимости, именно то, которое используется в производственной деятельности в качестве средства труда (а не возможного источника рентного дохода, например) и модернизация которого может привести к интенсификации, улучшению показателей эффективности такого труда. Следовательно, в первую очередь подобное поощрение должно касаться именно тех значимых объектов, что задействованы в производственном процессе.
Причем эта идея не утрачивается с тотальной отменой налога на движимое имущество независимо от даты его ввода в эксплуатацию с 01.01.2019. Во-первых, в ходе активных обсуждений вопроса в 2017-2018 годах со стороны профильных ведомств данный налог прямо именовался «налогом на модернизацию». А во-вторых, по своей сути он являлся налогом на средства производства, результаты которого и так подлежат косвенному и прямому налогообложению через иные механизмы, а потому такой дополнительный налог просто обременителен и бессмысленен (к слову, с этой точки зрения налог на производственную недвижимость тоже вызывает вопросы, которые пока просто не заданы законодателю).
Так или иначе, освобождение движимого имущества от налога имело своей явной целью стимулировать модернизацию средств производства и снижение фискальной нагрузки на сам производственный процесс в том числе в добывающих и обрабатывающих отраслях. В этих условиях стремление правоприменителя «любой ценой» переквалифицировать производственные мощности в недвижимость, которой по своей природе имманентна скорее рентная, а не производительная функция, выглядит странно и диссонирует с декларируемыми «самым верхом» целями. Ориентироваться же на цели законодателя при примененнии норм нас ориентировал и ВС РФ, и КС РФ в названных несколькими абзацами выше актах.
9. Практические выводы и рекомендации
Понятно, что в ситуации турбулентности, в которой оказались многие крупные налогоплательщики, сложно найти однозначно приемлемый для всех выход, под которым большинство компаний понимают даже не снижение фискальной нагрузки, а именно что правовую определенность и отсутствие ретроспективных рисков.
Вероятно, прежде квалификации движимого и недвижимого имущества действительно уделялось недостаточно внимания, поэтому огульно заявлять, что абсолютно все переквалификации неверны, было бы неправильно. Но это вовсе не означает, что преобладающие на сегодняшний день в судебной налоговой практике критерии однозначно оправданны: ни наличие фундамента, ни проектная документация, как показано выше, не подтверждают недвижимый характер вещи сами по себе, а «функциональный критерий» вовсе выглядит ошибочным. Отсюда и переквалификация внутрицеховых машин и оборудования не имеет под собой разумных и правовых оснований. То же самое касается трансформаторов и котельного оборудования вне зависимости от наличия вокруг них ограждающих конструкций разной степени капитальности (такие конструкции должны рассматриваться обособленно). С трубопроводами вопрос выглядит менее однозначно, однако внутриплощадочные сети в любом случае следует отличать от магистральных линейных объектов – по совокупности критериев выше (отсутствие прямой связи с землей, относительная легкость демонтажа и перемещения, расположение на эстакадах или других машинах, зданиях, сооружениях) они располагаются намного ближе к оборудованию или его функциональным частям, чем к недвижимости.
Не исключено, что ситуация в очередной раз окажется тупиковой до тех пор, пока ее не разрешит законодатель, либо Верховный Суд. Кстати, идеи поправок в статью 130 ГК РФ в контексте освещаемой проблемы обсуждаются довольно интенсивно с прошлого года, однако до сих пор целостного понимания и здесь нет. Здравым критерием на фоне происходящего, пожалуй, выглядит лишь содержащаяся в проекте отсылка к капитальному характеру соответствующего объекта, что легально привяжет нас к градостроительному законодательству и тем самым уменьшит количество потенциально рисковых объектов.
Любопытно, что в своем отзыве на очередную версию законопроекта ФНС России по сути соглашается, что число споров (и правовая неопределенность) снизилось бы, если бы для правильной классификации ввели единый обязательный критерий – регистрация права в ЕГРН. Альтернатива – принятие Правительством перечней движимого и недвижимого имущества. Правда, вряд ли подобный прямой заход имеет шансы на поддержку – урегулирование столь многообразной и неопределенной сферы через перечни скорее породит дополнительный вал проблем. Регистрационный критерий не будет работать, даже если предположить блестящую компетенцию каждого сотрудника Росреестра, уже только в силу фактора добровольности регистрации права на недвижимый объект.
В результате практической рекомендацией налогоплательщикам остается нехитрый набор инструментов, помимо собственных изысканий и соображений об истинных характеристиках спорного объекта: получение независимых мнений от различных экспертов, специалистов Ростехинвентаризации, да консультаций от Росреестра с Минпромторгом. Безусловно, акценты на оборудовании в разрешительной и проектной документации при строительстве зданий и капитальных сооружений должны быть предельно аккуратны с учетом изложенного выше – оборудование, для которого строится здание, не должно становиться частью этого здания на бумаге, если оно по факту таковой не является. Наконец, экономический расчет «соразмерности» цены перемещения объекта тоже может оказаться весьма кстати.
Пока же нам доступны рассуждения об универсальных подходах к критериям недвижимости в пограничных ситуациях, к которым относится, в частности, квалификация крупного промышленного оборудования. Изложенный выше лонгрид со скромными мыслями на тему, смею надеяться, подпитает не только эти рассуждения, но и поможет положительному развитию правоприменительной практики, которая без наших общих усилий никуда не сдвинется.
Сделки с недвижимостью и особенности регулирования земельных отношений
top! Комплексное повышение квалификации юристов
Право на английском
Похожие материалы
Комментарии (49)
Не по теме, но не могу не вспомнить.
Я как-то обращался в ФСО (которая отвечает за Мавзолей, он у них на балансе) и спрашивал следующее. Раз на содержание тела В.И. Ленина ежегодно тратятся денежные средства, проводятся закупки (заказчик — ФСО, если память не подводит), то логично предположить, что это тело наравне с Мавзолеем числится на балансе ФСО. Так вот в качестве чего и зачем оно им? Что же написано в реестреказне? И как содержание тела вождя мирового пролетариата (и трата бюджетных денег) вообще соотносятся с полномочиями ФСО, которой такие функции не свойственны.
Служба коменданта московского Кремля долго меня футболила и в последнем своем письме просто сослалась на то, что это — государственная тайна и мне ничего знать не положено.
Такие вот пироги.
Налоговое право уже давно является действенным инструментом (лакмусовой бумажкой) по выявлению недостатков действующего законодательства, особенно в части используемых понятий и терминов.
В законодательстве применяются термины «недвижимость» и «объект недвижимости». Был случай, когда мне пытались доказать, что это две большие разницы. )
Причем избыточная инициативная уплата налога на имущество при самостоятельной квалификации ОС как недвижимости влияет на налог на прибыль. Значит может породить споры и по нему.
Спасибо за материал. У меня создалось впечатление, что Вы одновременно хотели абстрагироваться от окончательных выводов, что бы не повторить за коллегами, накладывающими ироничные штампы на правоприменителей, а с другой стороны вроде как и гневно обличали 🙂
Последнее все таки превалировало. Но жаль, что я не смог получить универсальный ответ, в каком случае все таки объект будет частью недвижимости, а в каком отдельной движимой вещью.
Вы сослались на книгу Романа Бевзенко, так в ней на мой взгляд ответы то все есть, пусть не все они приводят к приличным результатам квалификации, когда речь о заводе или ином крупном объекте.
Речь и дет о двух существенных моментах. Один из них обозначен в Вашей стетье под пунктом 4. Жаль что не так полно раскрыт, как в случае с Лениным 🙂
Является ли объект отдельной вещью или нет. Роман Сергеевич также обращает на это внимание как на ключевой момент, правда почему то на втором шаге квалификации, после определения связи с участком. Пункт 19 его книги. По мне так это самый важный момент. В книге предлагается простой тест, можно ли оформить на объект вещное право, если нет, то и не вещь. Я коллегам предлагаю нечто похожее, можно ли продать. не как лом металлов, а как работающую с конкретной ценностью вещь.
Второй ключевой момент также присутствует и у Вас и у Романа, вещь составная или сложная. Очень существенный вопрос как раз в отношении заводов. Жаль анализ составных частей земельных участков нам не подходит, но аналогии провести же можно. Роман говорит о физическом сочленении ранее может и бывших отдельными вещей, но мне больше нравится как раз пример с ЕНК.
Ведь что есть ЕНК, это разные вещи объединенные одним назначением, связанные функционально или физически, которые собственник зарегистрировал как одну вещь. Вроде ничего сложного. Но я понял это так. Допустим взяли мы несколько зданий, провели может несколько общих коммуникаций для создания производства определенной направленности. Мы можем эти объекты зарегистрировать как одну вещь с одним назначением. А отдельно это когда то были два разных недвижимых объекта, вот только для требуемого назначения они работают только вместе. Раздели их, они не потеряют оборотоспособности и будут иметь свое назначение, но вот то, которое вместе имеют, этого уже не будет.
Вот это общее назначение всему виной, оно и делает ЕНК неделимым. Как не назови это, фикция неделимости или реальная неделимость.
Относительно к нашим заводам указанный выше подход приводит к самым печальным результатам. Все эти обвязки трубопроводов, коммуникации и прочее и прочее, это по сути канализация в доме, это вспомогательные объекты позволяющие реализовать определенный производственный цикл, то есть самостоятельного назначения не имеют. Более того, без них не работает вообще ничего. Но это приведет к тому, что завод целиком недвижимость, что безумие для хозяйствования, ремонтов, реконструкций и прочих изменений.
Но в существующем раскладе все идет к этому. Пока прямым текстом это оборудование или правоприменительной практикой или нормой права не будет исключено.
Григорий, спасибо за комментарий. Пункт 4 получился коротким, ибо он лишь предваряет более подробное раскрытие в дальнейших пунктах.
Если бы я нашел ответы на свои вопросы в книге Р.С. Бевзенко — этого поста наверняка бы и не было (я именно о той части книги, которая толкует действующее регулирование). Возможно, Роман Сергеевич сам придет сюда в комментарии или напишет у себя в блоге, как отличить движимый трубопровод от недвижимого в рамках отдельного завода, — думаю, это было бы интересно многим. Пока мне за него додумывать было бы некорректно.
Что касается сложной/неделимой вещи и ЕНК — тут действительно самый сок проблемы. Сложная вещь и ЕНК — это слишком очевидные гражданско-правовые фикции для облегчения оборота, закон прямо предусматривает специальный правовой режим их существования и регистрации. Причем этот режим единой вещи включается только по явно выраженному желанию собственника. Закон прямо говорит, что физически сложные вещи — это по-прежнему совокупность разных вещей, пусть и функционально связанных, поэтому принудительно признавать их совокупность ЕНК и объектом с одной судьбой было бы волюнтаризмом (а именно этот вектор мы наблюдаем в налоговых спорах). Недвижимая и тем более неделимая вещь — категория по нашему ГК скорее объективно-физическая (насколько такая категория вообще может существовать в Гражданском кодексе), поэтому смешивать ее с режимом ЕНК я бы не стал. Но это происходит на практике, что и приводит, как Вы выразились, «к печальным результатам», с которыми мы все пытаемся работать.
Что касается обвязки трубопроводов — все же это, как правило, не канализационные трубы, встроенные в здание. Они вполне себе сборно-разборные, на многие есть техпаспорта, они могут быть демонтированы и проданы в собственном качестве (тут всегда вопрос обстоятельств и доказывания, безусловно). К тому же соединяют эти трубопроводы обычно то же самое оборудование. Недвижимостью их признают по мотиву крепления к эстакадам (недвижимый характер многих из которых тоже сомнителен: простое надземное крепление к бетонным плитам — вот и вся связь с землей). Результат продолжения предлагаемой практикой подхода с точки зрения хаоса Вы прекрасно описали, с чем сложно спорить. Насчет выхода из регуляторного тупика интересный вариант буквально в следующем комментарии ниже)
Алексей, спасибо за ответ! Поскольку моя позиция немного отличается, позвольте продолжить дискуссию.
Отсутствие ответа в книге Романа Сергеевича.
Если абстрагироваться от проблематики заводов, в также иных массовых скоплений объектов, объединенных одной целью, ответы на мой взгляд все есть.
Почему, попробую написать ниже.
ЕНК. Да, это волевое решение собственника. ЕНК создается или из существующих объектов (вещей), или путем создания. ЕНК неделимый объект только потому, что цель объединения различных вещей, это главный квалифицирующий признак. Единое назначение, это не значит некое родовое понятие, мол есть рядом стоящие 5 офисов, занятых различными организациями, это можно объединить в ЕНК. Нет, на мой взгляд речь именно о том, что только при объединении в ЕНК начинает достигаться то самое назначение. И это назначение существует только при объединении, а если ЕНК разбить, то оно не достижимо. Неделимость, есть возможность достигнуть этого единого назначения только в совокупности вещей. И связь между ними обозначена в законе как физическая или технологическая.
Вот как мне кажется. По сути ЕНК, если мы говорим и назначении, это одна неделимая вещь.
Когда мы говорим о сложных вещах, тут опять же присутствует единая цель использования, но нет объединения в одну вещь. Это по прежнему несколько вещей, но для целей сделки создается та самая фикция единого объекта права. Роман приводит в качестве примера столовый или кофейный сервиз.
Что бы еще коснуться темы ЕНК. Есть такие объекты, например АЗС. Или еще сложнее, нефтебаза. Являются ли они ЕНК? было время когда те же АЗС можно было увидеть сформированными из отдельно зарегистрированных элементов. А нефтебазы и по сей день формируются из отдельных недвижимых вещей, зарегистрированных отдельно. В ряде случаев правообладатель формирует из них ЕНК. В основном, в целях получения участка. Но на мой взгляд это ошибка. В части АЗС все более очевидно, там совокупность по сути здания, сооружений и оборудования никак не может иметь отдельных назначений. Они с самого начала созданы друг для друга и никак иначе. Это не ЕНК, это просто один объект недвижимости. Есть некое исключение из правил, но если никто не придерется, то не буду о нем.
Нефтебаза формально это довольно много зданий, которые формально можно использовать для каких то иных целей, складских или офисных, но это формально. На самом деле вся совокупность зданий, сооружений и оборудования изначально создавалась для одной цели и там нет лишних элементов, то есть убери хоть один и все остальное не работает. Это тоже на мой взгляд не ЕНК. То есть практика регистрации нефтебаз как совокупности отдельных недвижимых вещей порочна. Тут граница более зыбкая, повторюсь мы можем много частей нефтебазы как будто бы выделить, разбив совокупность и использовать отдельно. Но не все. Большая часть не будет иметь никакого использования, поскольку нужна лишь для нефтебазы.
Это те самые неделимые вещи.
Вывод. граница между сложными и неделимыми вещами (к которым относится и ЕНК) видится довольно очевидно. Другое дело, наши заводы от которых мы абстрагировались.
Здесь все установки, зданиях, сооружения, трубопроводы и прочее и прочее создается исключительно друг для друга. Формально это даже не объединение разных вещей единым назначением. Ну за исключением зданий заводуправлений, столовых и аналогичных, без которых производственный цикл не прекратится.
Но по аналогии с нефтебазами, практика сейчас предусматривает регистрацию их как большое количество отдельных объектов недвижимости. Которые на самом деле никакого отдельного оборота не имеют, убери одно и производство встает. И регистрируя все эти объекты отдельно у нас остается то, что соединяет все эти объекты, те самые трубопроводы, линии электропередач и прочая обвязка. И мы считаем ее движимым имуществом. Сейчас. Но если смотрим матчасть, те самые тесты, ну реально, разве можно продать трубопровод соединяющий два объекта завода? они не смогут работать без него. Тот самый тест, на самостоятельную вещь. Нет конечно, нет никаких в данном случае движимых трубопроводов, потому что нет таких отдельных объектов права. Они часть. И если бы заводы регистрировались исходя из единого назначения всех его элементов, то эти трубопроводы просто растворялись бы внутри действительно имеющих оборот недвижимых вещей.
А то, что сейчас они могут иметь свой техпаспорт, свой кад учет и прочее. Да, это так. Но что это вообще подтверждает? Я Вам так скажу, был у меня случай. Создавалось СП на одну важную отдельную установку на заводе, но проблема в том, что участок большой и в аренде. В СП надо передавать было имущество, то создавать множественность и тем более разделять этот участок очень не хотелось. В итоге сделали так, фундамент по установкой сделали недвижимостью и сдали в аренду СП, а самое дорого, установку на нем, сделали движкой и продали. Тоже оформляли вские паспорта и прочее. Что это доказывает? Что все эти кад учеты и прочая деятельность кадастровых инженеров не то, что не подтверждает существование отдельных вещей, а вообще ничего не подтверждает.
Ну и отдельно по поводу хаоса. Все вышесказанное не отменяет факта, что регистрация завода как одной вещи или как ЕНК (в совокупности с отделяемыми формально объектами), это очень плохо для работы. Но мы же просто обсуждаем, правильно? 🙂
Если исходить из того, что само понятие движимых-недвижимых вещей, сложных, неделимых, единых и т.д. — это просто юридические термины, в которые юристы закладывают удобные им в настоящий момент смыслы — то да, наша дискуссия упрется в тупик. Ну или в то, что все кругом — недвижимость, поскольку все едино (ей-Богу, ведь трамвай органически связан с рельсами, поезд — с железной дорогой, автомобиль прилип к дороге, самолет — к аэропорту, даже человек привязан к дивану и телевизору в своей недвижимой квартире. ).
Мне как налоговому специалисту, у которого нет цели упростить оборот совокупности вещей, это кажется, по меньшей мере, нелогичным. Я пытаюсь в заметке и комментариях донести простую мысль: есть вещь как единичный объект. С чем она там дальше связана — неважно. Мы можем визуально определить границы этой вещи в материальном мире (опять же, по заветам Ильича, т.е. Р.С. Бевзенко). В ГК нет требования, чтобы эта вещь могла выполнять в отдельности полезную функцию — она должна 1) существовать и 2) быть оборотоспособной — т.е. способной выступать предметом сделок в товарно-денежных отношениях. Никакая функциональность, полезность, результативность и т.п. в 130 ГК не упомянута.
Все остальные совокупности сложных вещей (к которым можно отнести и завод в целом) — это юридические фикции единой вещи, в отношении которой законодатель говорит: ок, по природе это не одна вещь, конечно, но если собственник решил запустить совокупность в оборот как одну — вэлкам, я этому упрощению мешать не буду! Каждая труба на заводе потенциально может быть продана в отдельности не как металлолом, поверьте) — весь вопрос только в ее состоянии и степени агрессивности среды, в которой эта труба работала. А уж агрегаты и механизмы целыми блоками с одного завода на другой ездят. В многострадальном Лесозаводе линию вообще закупили в другом государстве с другого производства — и она, плывя по океану, не догадывалась о своей недвижимости, пока не столкнулась с российскими инспекторами и прикормленными экспертами.
При этом объективное удобство сторон в создании таких фикций для совершения сделок вовсе не означает, что орган публичной власти в лице тех же налоговиков вправе навязывать собственнику указанную фикцию. Я не спорю, что и нефтебаза, и АЗС — сложные объекты, где все или почти все функционально взаимосвязано, но только по российскому ГК сложная вещь — еще не недвижимость, если собственник сам не ввел в отношении нее режим ЕНК. Если диспозитивность этого понятия убрать, заменив обязательным институтом (что по факту сейчас делают некоторые суды в налоговых спорах и против чего написана вся эта портянка выше) — тогда да, все рискует сильно перевернуться. Поэтому оснований признавать завод недвижимым имуществом «принудительно» я так и не вижу.
И все таки мне кажется надо продолжить. Пусть в какой то степени и покажется, что достижение общего понимания отдалилось.
Это только кажется, что функционально, полезность результативность в законе не указана, а есть только оборот. На самом деле все очень просто. И это также про пример с трубой, который Вы привели.
Наличие оборота, это и есть та самая полезность. Ну разве имеет потенциал к обороту нечто, что нельзя использовать для достижения какой то осмысленной цели? Даже просто хранения или коллекционирования. Не говоря уже о целях достижения прибыли.
Так вот, именно в этом смысле, в смысле потенциала к обороту вещь должна иметь полезность, а значит должна быть ее цельность, все ее части должны быть на месте и фукционировать.
Вы названную трубу сможете использовать разве что для рекламной или пропагандистской деятельности 🙂 но это не ее назначение. Но главное без этой трубы остальное же не будет работать, именно потому что она не вещь а часть вещи, нужная часть, необходимая.
Я ведь не говорю юридическими терминами, не вкладываю ничего специфического. Просто логика. Все ж просто и очевидно, если захотеть увидеть.
Поэтому не соглашусь, что все можно продать. Довольно упрощенное понимание на мой взгляд. Как и с трамваем. А коллеги доходят, что находят связность и с людьми и с прочим. Это конечно все забавно, как инструмент полемики, но ценности в этом нет.
Григорий, мы с Вами на самом деле не про сложные вещи дискутируем. Т.е. это даже не о терминах 130 и последующих дискуссия, а о базовом понятии вещи. Вы отказываетесь вовсе признавать вещью то, что не может выполнять отдельную полезную функцию. Ну вот как черенок от лопаты — не вещь, ибо бесполезен без штыка. Но в магазине для садоводов стоит по цене 199 руб. 99 коп. — т.е. для продавца вполне себе вещь, которую покупают, как ни странно. И колонку с АЗС продать можно в отдельности — ибо это оборудование по своей сути, которое можно скрутить и на другую АЗС поставить, так делают (пруф: https://www.azk.ru/katalog/products/toplivorazdatochnye-kolonki/toplivorazdatochnye-kolonki-b). Как-то мы с Вами в тупик зашли
Вы правы. О самом простом говорим.
Черенок от лопаты можно купить в магазине. как и кирпич и многое другое. И колонку можно продать. И дом разобрать и установку.
Так что если и тупик, то только в том, что бы объяснить оборот чего угодно для того, что бы доказать что это вещь.
Вот только переработка, это создание другой вещи, понимаете? И то, что кирпич перестает быть вещью, когда становится частью стены, это же очевидно и всем понятно.
В Вашем изначально сообщении наиболее интересная для меня практика была когда речь шла о кране на платформе и трансформаторной подстанции лукойла. И кран и подстанция это оборудование, приобретенное в поставщика. Но смонтированные, включенные совместно с другим оборудованием и сооружениями в состав какой то производственной цепочки они перестали быть объектами права.
АЗС не сложная вещь, поймите. Потому что внутри нее нет отдельных вещей. Это одна неделимая вещь. не ЕНК. Ну нельзя использовать отдельно большую ее часть. да, в операторной можно разводить кур, под навесом можно поставить гамак, а в резервуарах хранить пиво. если очистить. Но подвиснет много чего остального, сети, ТРК. И поэтому мне кажется довольно очевидным что АЗС это просто одна вещь.
И точно также кажется, что вообще нельзя говорить, что мол из совокупности вещей названных сложной вещью мы можем сделать, а можем не делать ЕНК. Просто разные понятия. сильно разные.
ущерб при изъятии части не зря указан именно для неделимой вещи: колонку с АЗС переместить просто, а вот кирпич из стены, не разбив его, — уже так себе. Вот и вся разница. В законе все написано и без функционального критерия, которого там как раз и нет, но который позволяет устроить турбулентность на ровном месте.
Не нравится кирпич? Окно в доме, дверь в доме. У Романа есть похожее судебное решение в книге. Это все из пустого в порожнее.
И про написанное в законе я высказался в части связности пользы и оборота. Вы просто не хотите соглашаться. Но я и не настаиваю.
Гораздо проще свалить все на безумных правоприменителей из госорганов или странных теоретиков с их нежизнеспособными теориями.
Григорий, я свои аргументы изложил. В том числе по поводу функционального подхода, который Вы так рьяно защищаете (а ведь в исходном тексте даже написано о том, что под функцией понимаются зачастую совершенно разные вещи — не обязательно функция — это выпуск конечной продукции). К слову, даже ФНС и суды не готовы пока признавать недвижимостью весь завод, в отличие от Вас.
Проще не сваливать, а разобраться. На основании закона, а не того, «как хотелось бы», при этом идя вразрез с оборотом и его потребностями (заметьте, я тут даже не погружаюсь в нюансы налогового и бухгалтерского учета, который будет просто разрушен концепцией АЗС=неделимая вещь, причем даже не из-за налога на имущество; а за ним будет разрушен и весь хвалёный гражданский оборот, ибо деньги в бизнесе первичны, а сделки уже потом). Впрочем, мы тут все высказали. Хорошего Вам дня!
И Вам! Вот только разрушение оборота из-за того, что АЗС неделимая вещь почему то не наблюдается 🙂 Думаю и в остальной части все будет не так патетично.
Зато первый день весны наоборот чувствуется, хотя у нас в Питере и холодно сегодня.
Главное что бы победила логика, а не пожелания 🙂
Алексей, спасибо Вам за обстоятельную постановку проблемы.
Думается, гражданское и налоговое право в этой ситуации нужно разводить. Иначе мы придем в тупик.
В блоге упомянута ст. 130, в которую действительно предполагается ввести признак капитальности (он тоже не очень, кстати, ясен. Роман Сергеевич в упомянутой статье предлагает закрепить в ГрК глубину фундамента, при которой здание (сооружение) признается капитальным — например, 25 см и глубже). Однако в законопроекте есть еще и 134.1, в которой машины и оборудование прямо признаются улучшением недвижимой вещи (хорошо хоть отделимым).
У цивилистов своя задача, они всей душой стремятся к единому объекту (чтобы прежде всего упорядочить оборот земельных участков и все, что на нем возведено). Налоговое право выполняет другую регуляторную функцию — стимулировать обновление производственных фондов (как об этом было заявлено). Такая цель исключает по крайней мере налогообложение отделимых улучшений.
Поэтому самое логичное — это объект налогообложения определять как основные средства, классифицируемые по ОКОФ как здания и сооружения и их составные части, служащие целям эксплуатации этих зданий и сооружений (а не производственного процесса. именно здесь применимо ПБУ 6/01 в отношении различных инвентарных объектов и сроков полезного использования). А вот машины и оборудования — это по ОКОФ самостоятельные объекты основных средств (в рамках которых тоже могут быть различные инвентарные объекты в зависимости от сроков полезного использования).
Между прочим, в регулировании с 2013 г. упоминались амортизационные группы (первая и вторая), которые исключались из под объекта налогообложения.
Наверное, хорошим выходом было бы указать прямо в НК на конкретные амортизационные группы, либо поименовать объекты налогообложения так, как это сделано в отношении налога на имущество граждан (по сути это объекты, подлежащие паспортизации и кадастрированию).
Наталья, спасибо за обстоятельный комментарий. Не ставил своей целью на этот раз предложить, как изменить регулирование, остановившись на существовании в рамках текущей реальности.
Но если задаться вопросом «а как лучше сделать законодателю», пожалуй, поддержу Вас.
Налоговая сфера слишком чувствительная к оценочным категориям и разного рода неопределенностям: в парадигме движимость-недвижимость остается недопустимо много пространства для разночтений, которых не должно быть в фискальных отношениях. Поэтому для целей налога на имущество я бы максимально уходил в сторону конкретизации перечней объектов- например, через группы в ОКОФ, как Вы предлагаете, по аналогии с Классификатором № 1. Да, это не избавит нас от квалификационных споров полностью, но разительно снизит их число. Ну и от общей неконкретизированной категории «недвижимость» тоже придется отказаться.
Учитывая, что налоговая преследует цель наполнения бюджета, категорию «недвижимость» она использует исключительно для фискальных целей. В этой связи «дышло» всегда будет поворачиваться в ту сторону, в которую нужно для достижения своей цели. Поэтому очевидна необходимость в перечне, но не перечне объектов недвижимости, а в перечне, закрепляющим критерии объектов, подлежащих налогообложению.
А29-4430/2018
http://kad.arbitr.ru/Card. 12-837e50422b16
В подборку крайне негативной для налплата практики.
Я к «взрослым» ребятам из «песочницы», извините.
А нет ощущения, что ВАС просто реализовал очень давно проявляемое намерение, чтобы в ГК ст. 133.1. звучала (по факту) так:
Недвижимой вещью, участвующей в обороте как единый объект, ЯВЛЯЕТСЯ единый недвижимый комплекс — совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие).
ВАС считает, что в ГК этой нормы нет просто по недосмотру законодателя.
В отсутствие нормы, суду приходится несколько позорно брать совокупность статей про ЕНК, сложную вещь, неделимую вещь, приправлять ее ссылками на законодательство, которое вообще не отсюда, ну еще доказательств разных.
Я уже не осилю сделать подборку практики, которая бы свидетельствовала про наличие у ВАСа «давно проявляемого намерения» на создание такой вот как-бы-нормы. Но припоминаю, что таковая имела место быть.
Недавно и PwC делал обзор практики (введение критериев движимого имущества), Брызгалинские тоже исследовали вопрос.
Уважаемый автор, а почему — неожиданности? Практика достаточно давняя, просто дело в другом: раньше можно было не регистрировать в качестве объекта недвижимости все указанное оборудование и ежи с ним, не платить налог, и это «сходило с рук». А сейчас — сложнее. На самом деле, и в 2009 году, например (а это 10 лет назад) предприятия, которым вменено полное соблюдение законов, вполне себе спокойно регистрировали все эти вещи, получали (тогда) свидетельство о праве и платили налог. Вполне обычная практика, ничего нового.
вопрос квалификации вещи в качестве недвижимой в налоговых целях в 2009 году мог иметь значение только для цели определения момента принятия ОС к учету и начала начисления амортизации/уплаты налога на имущество (из-за требования о госрегистрации недвижимого имущества). Здесь был критерий исключительно готовности к эксплуатации вне зависимости от движимого или недвижимого характера имущества.
В таком контексте, как сейчас, до 2013 года вопрос вообще не мог даже ставиться.
Алексей, как вы относитесь к объектом вспомогательного назначения как к объектам недвижимости? По Вашему мнению, плюсов от этих действий больше или меньше? Многие компании с удовольствием весь свой вспомогательный хлам регистрируют, ибо под это можно больше закредитоваться )
Добрый день! зависит от конкретного объекта, конечно. Но как я себе представляю, вспомогательные объекты чаще всего носят временный или некапитальный характер, поэтому, конечно, не должны признаваться недвижимостью. Стремление их зарегистрировать теоретически можно объяснить лишь желанием передать эти объекты в залог (видимо, банки охотно берут), потому что на капитализацию собственника факт регистрации никак не влияет. Но, как мы вроде выяснили, факт регистрации еще не обязательно делает объект недвижимостью))
Что касается текущей ситуации:
Нормы подп. 8 п. 4 ст. 374 в редакции, действовавшей до 01.01.2015, п. 25 ст. 381, действовавшего с 1 января 2015 до 1 января 2019 и п. 1 ст. 374 НК РФ в действующей редакции не могут быть истолкованы только на основе гражданско-правовых понятий. Хотя бы потому, что в НК речь идет о движимом и недвижимом имуществе, а в ГК – о движимых и недвижимых вещах. Понятно, что согласно ст. 128 ГК РФ вещи – часть имущества. Но уже одно это терминологическое несовпадение заставляет задуматься, а можем ли мы просто перейти по правилам п. 1 ст. 11 НК к ГК и считать, что в нем мы найдем содержание этих налоговых норм? Законодатель говорит об имуществе, учитываемом на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухучета, а не просто о вещах.
И ВС, и КС подали пример исторического и целевого толкования этой нормы, в какой бы статье НК она ни содержалась. Необходимо использовать различные виды толкования, а не только буквальное. Соответственно, принимать во внимание и Основные направления налоговой политики, где говорилось об оборудовании, которое должно быть освобождено от налогообложения и т.п. Если же настаивать на использовании ГК, то в силу п. 7 ст. 3 НК толкование должно быть дано в пользу налогоплательщика, поскольку ГК однозначного ответа не дает, т.е. противоречия и неясности неустранимы.
Что касается оборудования:
Оно устанавливается не для эксплуатации промышленного здания, а для производства.
Оборудование выступает самостоятельным объектом хозяйственного оборота и учитывается по правилам бухучета как основное средство.
Вот его и рассматриваем на предмет возможности перемещения без несоразмерного ущерба его назначению.
Как правило, оно может быть перемещено без значительного ущерба. То, что здание не может эксплуатироваться без этого оборудования согласно проектной документации, на квалификацию оборудования не должно влиять.
На будущее:
П. 6 ст. 3 НК РФ требует, чтобы налоговый закон был изложен так, чтобы каждый понимал, какие налоги, когда и в каком размере ему платить (принцип нормативной определенности). Поскольку, как выясняется, цивилисты точно не знают, что такое движимые и недвижимые вещи (неоднозначность критериев признает и сама ФНС), следует признать, что объект налогообложения по налогу на имущество установлен некорректно и срочно необходимы уточняющие поправки. Совет Федерации предложил Правительству до 1 ноября 2018 г. нормативно установить «перечни объектов движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве основных средств». Правительство таким предложением не воспользовалось.
Вряд ли мы найдем счастье в ГК — и критерии вряд ли будут достаточно четко прописаны, и когда поправки будут приняты, непонятно. А тем временем ФНС уже заявляет, что текущие периоды будут проверяться исходя из текущего понимания «движимого и недвижимого имущества», т.е. поправки в ГК сработают только на будущее.
Поэтому надо уточнить объект налогообложения (точнее, предмет налогообложения) по налогу на имущество и распространить это изменение на отношения, возникшие с 1 января 2013 г. В силу ст. 5 НК оно будет иметь обратную силу только в части, улучшающей положение налогоплательщиков, в остальной части будет действовать на будущее, с 2020 года. Таким образом будет достигнута определенность как с нашим прошлым, так и с нашим будущим.
При этом желательно отказаться от использования «подвижных» гражданско-правовых терминов и перейти к более привычным для налогообложения имущества понятиям и институтам.
При всем желании скважины, горизонты и штреки шахты, дорожное покрытие и т.п. вряд ли можно считать движимым имуществом. Их нельзя переместить – переместить можно только их отдельные составные части. Поэтому если государство желает освободить такие предметы от налогообложения, то нужны прямые указания в законе.
Такие прямые указания не помешают и в отношении таких объектов как турбина, котел, прокатный стан, трансформаторная подстанция, тесно соединенных с обслуживающими конструкциями капитального характера или встроенных в них.
Вадим, спасибо за комментарий! рад, что мы совпадаем в оценке текущей ситуации.
Что касается решения «на будущее» — тут, насколько мне известно, нет понятных и простых решений, которые нашли бы поддержку «там». Обратная сила, увы, — тоже утопия.
С другой стороны, универсализм критериев, наверное, возможен и сейчас, чтобы исключить наиболее массовые споры. От точечных разночтений мы, наверное, ни при каких вариантах все равно не уйдем. Но для этих критериев нужно вмешательство ВС РФ и/или административные указания ФНС, которая занимает выжидательную позицию, к сожалению.
Предвижу разногласия и среди бизнеса по критериям.
Но насчет обратной силы — в этом случае все-таки не исключаю, что получится. Хотя бы «без перерасчетов с бюджетом», хотя это и несправедливо.
ФНС ведет себя очень некрасиво, выпуская письма, которые вроде и не требуют облагать оборудование, но и не исключают, и даже подталкивают к этому инспекции на местах.
« Совет Федерации предложил Правительству до 1 ноября 2018 г. нормативно установить «перечни объектов движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве основных средств». Правительство таким предложением не воспользовалось. »
Если есть минутка — киньте ссылку на это предложение СФ.
Не совсем понял мысль насчет различия понятий недвижимая вещь и недвижимое имущество.
Разве может быть объектом налогообложения не вещь?
Что касается «скважины, горизонты и штреки шахты, дорожное покрытие и т.п.», проблема заключается не в том, движимые это вещи ли нет. Это вообще не вещи, и вопрос движимые они или нет в принципе не стоит.
Что касается оборудования, установленного в здании, то имеет смысл вспомнить правовую позицию, установленную в деле Гамбринус.
В практике ВАС РФ есть всего два дела об оборудовании в здании:
1. Курганстройсервис (от 22.01.2013 N 10545/12) и 2. Гамбринус (от 24.12.2013 N 12505/13).
Из обоих постановлений видно, что ВАС РФ не считает оборудование вещью (и правильно делает).
С т. з. защиты оборота делает правильно. Собственник оборудования и собственник здания не могут определять судьбу принадлежащего им имущества в отрыве от интересов сособственника. Растащить единую вещь, иначе как на металлолом, у них не получится.
Но с такими лекалами к налогообложению подходить нельзя. Хотя бы потому, что: а) создание здания и оборудования, его монтаж это разные технологические процессы, по-разному формирующие себестоимость объектов ОС, б) модернизация оборудования возможна вне зависимости от состояния здания, в котором оно смонтировано.
Я ничего не понимаю в налогах и заранее согласен с Вашими соображениями.
Но вот, что мне не совсем ясно. Насколько я знаю ст. 11 НК РФ говорит, что если термин в НК не определен, он должен использоваться в значении отраслевого законодательства. Термин недвижимое имущество в НК, ИМХО, не определен. Значит надо пользоваться ст. 130 ГК РФ. Но в частном праве недвижимостью могут быть только вещи.
Раз в частном праве составная часть вещи — это не вещь (ст. 133), то как она может быть объектом налогообложения налогом на имущество?
« Раз в частном праве составная часть вещи — это не вещь (ст. 133), то как она может быть объектом налогообложения налогом на имущество? »
Логика налоговой скорее не в том, чтобы выявить новую вещь (хотя по сути они говорят в эту сторону), а в том, чтобы увеличить налоговую базу «неделимого» объекта на стоимость составных частей: строго говоря, вещь одна, но за счет прибавления компонентов увеличивается ее стоимость и налоговая база. При этом объектом налогообложения является не просто вещь, но объект основных средств — а таковым в силу правил БУ может быть и часть неделимой вещи, например, с отличным сроком полезного использования. Поэтому никакого противоречия, в том числе в том, что отдельным объектом является условно трудопровод вокруг здания как отдельный инвентарный объект, с этой точки рения нет.
Еще раз повторю, что я ничего не смыслю в налогах, но довод насчет правил БУ мне не совсем ясен.
Если я верно понимаю ст. 374 НК РФ, то там для того, чтобы нечто признавалось объектом налогообложения установлены одновременно два критерия:
1. Объект должен быть недвижимым имуществом.
2. Такой объект по правилам ПБУ 6/01 признается основным средством.
ИМХО, из это прямо следует, что часть вещи не может быть объектом налогообложения.
Насчет того, что налоговый орган увеличивает налоговую базу недвижимых вещей на стоимость неотделимых составных частей, мне кажется никаких возражений быть не может.
« 6. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
»
Т.е. функционально и физически единая вещь, состоящая из разных частей с разным сроком полезного использования, будет учитываться в БУ как несколько объектов, при этом они все в г-п смысле и в физическом мире представляют собой неделимую вещь. Ну вроде здания и водопровода внутри.
« В практике ВАС РФ есть всего два дела об оборудовании в здании:1. Курганстройсервис (от 22.01.2013 N 10545/12) и 2. Гамбринус (от 24.12.2013 N 12505/13).Из обоих постановлений видно, что ВАС РФ не считает оборудование вещью (и правильно делает). »
цитируя бывшего начальника отдела досудебного урегулирования споров ФНС: «в России суд частной справедливости». Мы правовые институты и концепции наполняем противоположным смыслом в строгой зависимости от того, как должно быть решено дело по справедливости в представлении суда в каждом конкретном случае. Отсюда такая чехарда в правоприменении и нестыковки разных отраслей.
Признать пивные танки частью здания можно вовсе не от природных свойств этого объекта, а из совершенно иных целей и соображений, не связанных с правом недвижимости. Абсолютно точно могу сказать, что перевезти пивзавод в другое место вполне себе возможно без титанических усилий: отдельные блоки и сейчас активно перевозят на фоне сокращения отрасли. Исключение может быть, пожалуй, для изношенного в край оборудования, что и было в Гамбринусе, вероятно. В самом же деле явно сквозит несколько иная идея с подозрением на не очень прозрачное разделение имущественного комплекса при приватизации, гринмейл от собственника здания и проч., от которого суды во главе с ВАС решили защитить вот таким оригинальным способом через статью 133 ГК РФ. Еще и корявую экспертизу приплели. Вместо подлежавших применению статей 10, 15 и принципа правомерных ожиданий (от которого, кстати, корифеи ВАС бежали как от огня, ибо главным нарушителем этого принципа всегда являлось государство, поэтому одобрять данный принцип у нас политически ну никак нельзя). А от применения ненадлежащего инструментария на таком уровне всегда страдают другие: в одном деле частный интерес в итоге правильно защитили, зато рикошетом предложенным толкованием долбанули по всем остальным.
С кабель-каналами сложнее. В учетных целях в большинстве случаев кабель-каналы будут признаваться частью инженерных коммуникаций здания, если они встроены в его конструкции. Но, например, если канал «накладной» и может быть демонтирован — то уже нет.
Надо отменять налог на имущество, и тогда многие вопросы отпадут сами собой. Останется горстка кабинетных юристов, вожделеющих во что бы то ни стало внедрить в правовую систему России концепцию единого объекта недвижимости. Ну, эта «горстка» будет тогда совсем никому не интересна.
1. Не только здания, но и сооружения могут относиться к недвижимым вещам. С этой точки зрения, почему бы трубопроводу не быть недвижимым имуществом, если он прочно связан с землёй и не может быть перемещён без значительного ущерба.
2. Если рассуждать, как рассуждают иные специалисты, то мы так дорассуждаемся до того, что и оконные рамы, и дверные косяки, и сами двери, и кровля (черепица, металл. ) будут признаваться самостоятельными вещами, и на их стоимость, стало быть, следует уменьшать налоговую базу по налогу на имущество.
Неотделимые улучшения по определению — часть арендованного объекта (как правило, недвижимости). Отдельно они учитываются у арендатора на бумаге, права собственности на них у него не возникает. Из-заэтой специфики неотделимые улучшения облагаются налогом на имущество, но отдельной вещью в г-п смысле не являются и быть не могут по определению.
Если подойти к этой теме с точки зрения госрегистрации прав на ЕНК, то у владельца ЕНК особо то и не было возможности сделать техплан, т.к. тогда не были утверждены xml-файлы для кадастровых инженеров для ЕНК.
Конечно, потом вышла суд. практика, что предоставление в эл. виде не является обязательным если представлено на бумаге. Но это было потом. В условном 2016 году нужно было бы сделать техплан без эл. образа, как-то заставить кадастровую это все дело закадастрить, а скорее обжаловать отказ, выиграть его по не очень очевидным основаниям, потом с этим решением оспариваемым кадастровой до хрипоты — идти в регистрацию (а та тоже бы тянула до разрешения спора в кассации с кадастровой).
Было даже разъяснение, что можно регить это все как отдельные сооружения.
Дичь какая-то)))
Техплан сделать невозможно, государство не успевает сделать формы. Зарегистрировать нельзя. Использовать институт ЕНК фактически нельзя. Но налоги с ЕНК плати.
а сейчас из-за всей этой истории никому и не нужен будет этот ЕНК, кроме дачников с их хозпостройками. Заводы никто так регистрировать не будет — сильно накладно ради призрачного удобства при гипотетической продаже.
Это к вопросу о том, когда некоторые цивилисты предпочитают игнорировать налоговые последствия при продвижении каких-то своих идей. А потом удивляются.
Иногда при продаже имеет значение «объем» недвижимости. Ну например в случае с автозаправкой, когда все навесы, туалеты, пожарные проезды, мощение, уличное освещение — включить в ЕНК. В оферте красиво будет: «недвижимое имущество площадью . стоимостью . «
« Это к вопросу о том, когда некоторые цивилисты предпочитают игнорировать налоговые последствия при продвижении каких-то своих идей. А потом удивляются. »
Да-да! Роману Сергеевичу еще Пленум 54 можно припомнить с его ДКП будущей вещи, из-за которого некоторые, перепугавшись, стали НДС с авансов по инвестдоговорам платить )))
Ох уж эти цивилисты
Алексей, уважаемые коллеги, большое спасибо за анализ и комментарии по этой важнейшей теме на стыке цивилистики и налогового права.
Вот несколько моих соображений.
Понятие «неделимая вещь» в ст. 133 ГК выглядит парадоксально. С одной стороны, неделимая вещь – это вещь, раздел в натуре которой невозможен без разрушения, повреждения или изменения ее назначения, и которая выступает в обороте как единый объект вещных прав. Т.е., очень кратко, неделимую вещь делить нельзя (что бы под этим ни подразумевалось – нам законодатель ведь четко не объяснил, что такое «раздел в натуре»). С другой стороны, у неделимой вещи могут быть составные части (п. 1 и 2 ст. 133 ГК), и эти составные части можно отделять от неделимой вещи, и заменять другими. Так можно делить или нельзя? Наверное, имеется в виду следующее: заменить составные части можно, но отделить их насовсем, судя по всему, нельзя, т.к. без них неделимая вещь утратит идентичность, то самое «назначение».
В Постановлении Пленума ВС №25 в качестве примера движимой неделимой вещи назван автомобиль. Разумеется, детали автомобиля снимаются и заменяются, но если убрать некоторые из них (например, двигатель), автомобиль утратит качество транспортного средства. Он сможет использоваться как муляж, как памятник, как место для кратковременного проживания (в теплое время года). Но он не сможет больше быть транспортным средством, пока не обретет новый двигатель.
А как быть с недвижимыми вещами, в частности, со зданиями с встроенным или подведенным оборудованием? Не совсем соглашусь с Вами, Алексей, в том, что неделимая вещь – это физическая характеристика, т.е. только то, что нельзя физически разделить без разрушения, например, выломать станок на фундаменте, не поломав станок и фундамент. В критерии ст.133 как раз есть альтернатива – вещь, которую нельзя разделить без разрушения ИЛИ изменения ее назначения. И вот за вторую часть этой альтернативы и ухватились налоговые органы и суды. Они не просто путают неделимую и сложную вещь. Им очень нравится признавать вещи неделимыми именно по функциональному признаку. Еще бы – не надо, оказывается, доказывать физическую неотделимость, тем более, что подавляющее большинство оборудования, о котором идут споры, как раз-таки физически отделимо от зданий. Но функциональная-то связь есть. Вот оно, то самое «изменение назначения»! Судебная практика и разъяснения ФНС вовсю оперируют даже таким понятием, как «причинение несоразмерного ущерба назначению здания» — хотя ГК, строго говоря, не упоминает никакого «ущерба назначению» в качестве критерия неделимости вещи.
При этом правоприменители почему-то не задаются вопросом – а что такое, собственно, назначение объекта недвижимого имущества? Для налоговой и многих судов это назначение предопределено производственными целями. В деле Гамбринуса, например – завод по производству пива. Вот построили здание завода – значит, в этом и есть его назначение. Оборудование даже нельзя отделять, так как, мол, назначение здания тем самым нарушится. Из судебного акта по этому делу прямо новые концептуальные обязательства собственника можно выводить — он теперь как будто связан этой установкой по розливу пива на веки вечные. Понятно, что суд вынужденно принял соломоново решение, попросту не зная, как по справедливости разрешить спор, но последствия таких выводов для оборота недвижимости и для налогового права более чем грустные, Алексей это очень точно описал.
Однако с точки зрения закона такая трактовка понятия «назначение здания» неправильна. Назначение объекта недвижимости – это не бытовое, а юридическое понятие. В Градостроительном кодексе назначения объектов капстроительства нет, там только виды разрешенного использования, которые, кстати, выбираются владельцами в пределах градрегламента свободно и самостоятельно. Смотрим Федеральный закон №218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости», ст. 8 «Кадастр недвижимости». В кадастр о каждом объекте недвижимости вносятся основные и дополнительные сведения. Основные предопределяют идентичность объекта( «характеристики объекта недвижимости, позволяющие определить такой объект недвижимости в качестве индивидуально-определенной вещи»), в частности, это виды объектов – здания, сооружения, помещения и т.д. Дополнительные сведения могут меняться. Так вот, назначение объекта – это часть дополнительных сведений о нем. И в соответствии с подп. 9 п. 5 ст. 8 Закона у объекта недвижимости – здания могут быть следующие виды назначения: нежилое, жилое, многоквартирный дом, жилое строение. Все! Никаких других функциональных и производственных назначений для здания ни 218-ФЗ, ни ранее действовавший 122-ФЗ не предусматривали и не предусматривают.
Какие основания у правоприменителей полагать, что законодатель в ст. 133 ГК использует какое-то иное понятие «назначение вещи» применительно к недвижимости? Что надо оценивать неделимость недвижимой вещи на предмет недопустимости изменения при отделении какого-либо оборудования именно ее производственных, экономических функций, а не тех характеристик, которые указаны в качестве критериев назначения в профильных законах о регистрации прав на недвижимое имущество? Нет таких оснований, кроме, повторюсь, обывательской трактовки понятия назначения здания. Нет ни в кадастре, ни в реестре здания с назначением «Завод по производству пива». Может там это пиво фигурировать, но только как название объекта (тоже дополнительная характеристика). Назначение же будет – жилое или нежилое.
Резюмирую – по оборудованию, встроенному в здание – если это водопровод, теплоснабжение, иные инженерно-технические системы, то вместе со зданием они, безусловно, составляют неделимую вещь. Они и в обороте участвуют только совместно, так как здание всегда отчуждается вместе со всеми своими системами жизнеобеспечения, без специального упоминания об этом и без выделения их в качестве отдельных предметов сделки. Без такого оборудования здание утратит свое назначение именно как здания (жилого или нежилого).
Что же касается любого производственного оборудования, то, каким бы дорогостоящим оно не было, и как бы оно не было со зданием конструктивно сочленено, вместе со зданием оно не составляет неделимую вещь. И по моему скромному мнению, и в соответствии с законодательством, собственник всегда может отделить эту пивоваренную линию, выкинуть ее на помойку и сделать из пивзавода балетную школу или органный зал, или – что ближе к реальности – торговый комплекс (в рамках разрешенных видов использования в соответствии с градрегламентами, разумеется). Здание от этого быть зданием не перестанет, оно и в кадучете и в Росреестре так и будет числиться как «нежилое здание». Назначение объекта недвижимого имущества, таким образом, не поменяется. Значит, «функциональные» критерии неделимости ст. 133 ГК в отношении здания с производственным оборудованием не соблюдаются, и применяются инспекцией и судами произвольно и необоснованно.
Уважаемые налоговики, не ругайте гражданское право, в нем, как мне кажется, не все так безнадежно )))!.
И еще один момент. Очень удивил в приведенной Алексеем практике («Арктикморнефтегазразведка») вывод суда кассационной инстанции о том, что «как правомерно указали суды, исходя из совокупности положений статей 130, 133, 133.1 ГК РФ часть недвижимой вещи признается недвижимым имуществом». Разумеется, ничего подобного из совокупности этих статей не вытекает. И из правил логики тоже. Ничего нет очевидного в том, что часть равна по свойствам целому. Как раз наоборот, часть обычно совершенно неравна целому. Двигатель часть автомобиля, но он сам по себе транспортным средством не является. Кстати, есть другой судебный акт – Обзор судебной практики ВС РФ №4 (2016) от 20 декабря 2016. Там суд рассматривал, является ли объектом недвижимости железобетонный столб, входящий в состав высоковольтной линии электропередач. И пришел к противоположному выводу: ЛЭП зарегистрирована, возведена в установленном порядке, представляет собой единую неделимую вещь, и входящий в ее состав железобетонный столб (часть неделимой вещи) НЕ является объектом недвижимости, потому что он всего лишь только часть большого недвижимого объекта, не обладает самостоятельной юридической судьбой, и – внимание! – не обладает неразрывной связью с землей (именно в силу своего статуса части объекта). Суть этого спора абсолютно далека от налоговых дел, но аргументация интересная. Прямо индивидуальный подход – в одних случаях у нас все части недвижимой вещи безусловно признаются недвижимостью – потому что они его части, в других, с такой же очевидностью они для суда «недвижимостью не являются» — опять по той же причине, что они «всего лишь» части.
Екатерина, спасибо за подробный комментарий. Про функциональное назначение с Вами не могу не согласиться: все верно. Но проблема скорее в том, что считать таковым — назначение у конкретной трубы тоже есть: соединять точку А и точку Б (например, разные единицы оборудования). Но практика идет путем отказа в признании такого назначения и самостоятельности трубы, указывая, что единственным назначением может быть выпуск продукции заводом целиком. Это две крайности в толковании, но где между ними лежит истина — совершенно непонятно. У двигателя, строго говоря, тоже есть функция: приводить в движение передаточный вал и колеса. Он может быть переставлен в другое место. Означает ли это, что двигатель — не часть автомобиля? Я не знаю правильный ответ на данный вопрос. В ОКОФ есть схожая идентифицирующая характеристика: выполнение инвентарным объектом определенной работы. Мне представляется, что речь должна идти о способности такую работу выполнять — пусть бы для этого и нужно было соединение с иными объектами (ну вот в Лесозаводе пример — производственная линия и транспортеры для подачи сырья и готовой продукции — функционально они совершенно разную работу выполняют, но эффективны и позволяют выпускать готовую продукцию именно при соединении — суд поэтому счел, что это все единый объект вместе с окружающим зданием).
Проблема цивилистики, за которую ее ругают налоговики, — крайняя степень вольности в обращении с оценочными понятиями. Это может быть оправданно для оборота, как в деле Гамбринуса, но когда к этому привязаны публично-правовые последствия в виде налоговой обязанности или даже ответственности за ее неисполнение, такая неопределенность становится недопустимой. Поэтому выше коллеги высказывают вполне оправданный скепсис, что мы именно в налоговых целях не сможем определить понятие недвижимости так, чтобы каждый налогоплательщик четко понимал, с чего ему платить налог — пока здесь полный хаос, что никак не стыкуется с принципом правового государства, к сожалению. Налоговикам нужен более определенный критерий, без которого налогообложение становится произвольным и неопределенным.
Партнёр рубрики
Судебная практика, Судебная практика