Многие компании, желающие расширить свой бизнес, сталкиваются с практической проблемой выбора правильной организационно-правовой формы для дополнительного офиса или цеха. Что выбрать — филиал или представительство? Каковы различия между ними и чем эти формы отличаются от других отдельных образований? Могут ли они быть одним и тем же? Эта статья поможет вам разобраться в различиях между филиалами, представительствами и другими обособленными подразделениями, укажет на их основные особенности и поможет выбрать правильную форму ведения бизнеса, не забывая об особенностях налогообложения компании.
Определение терминов
Прежде всего, следует отметить, что терминология гражданского и налогового права различна. Налоговый кодекс Российской Федерации (далее НК РФ, Кодекс) не определяет ни понятие филиала, ни понятие представительства. При этом статья 11 НК РФ указывает, что институты, понятия и термины, используемые в Кодексе из гражданского законодательства и других отраслей законодательства Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом. Поэтому для целей налогообложения мы будем применять эти термины именно так, как они используются в гражданском законодательстве.
Термины "филиал" и "представительство" определены в статье 55 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ). Согласно формулировке данного положения, представительство — это экономически самостоятельная организационная единица юридического лица, расположенная вне населенного пункта, где находится юридическое лицо, которая представляет и защищает интересы юридического лица.
Филиал — это экономически самостоятельная часть юридического лица, расположенная вне места его регистрации и выполняющая все или часть его функций, включая функции представительства.
Исходя из определения, основное отличие филиала от представительства заключается в их функциональном назначении: представительство лишь представляет интересы юридического лица в отношениях с участниками гражданского оборота, например, выполняет функции ведения переговоров и последующего заключения сделок, а также защиты интересов организации в судах.
Филиал также представляет интересы юридического лица, т.е. выступает в качестве представительства. Кроме того, филиал выполняет все или часть функций юридического лица. Другими словами, филиал не только ведет переговоры и заключает сделки от имени юридического лица, но и осуществляет фактическую деятельность, направленную на реализацию заключенных договоров, то есть осуществляет производственную, торговую или иную деятельность, которую осуществляет само юридическое лицо. В то же время филиал может осуществлять все или некоторые виды деятельности организации.
Общие признаки филиала и представительства
Рассмотрев обе концепции, мы можем выделить моли, которые схожи как для ветви, так и для представления. Первая и, пожалуй, самая определяющая особенность заключается в том, что ни филиал, ни представительство не являются юридическим лицом, то есть самостоятельным участником гражданских сделок, а вступают в гражданские, трудовые, налоговые и иные отношения от имени создавшего их юридического лица. На практике эта особенность находит свое отражение в:
- юридическое лицо само заключает сделки от имени филиала или представительства;
- юридическое лицо само несет ответственность по обязательствам, возникшим в связи с его деятельностью;
- Филиалы и представительства не могут выступать в суде в качестве истцов и ответчиков, т.е. самостоятельно участвовать в судебных процессах от своего имени.
Помощь в быстрой регистрации фирм
Компания Gestion предоставляет юридические и бухгалтерские услуги. Мы предлагаем услуги для:
При заказе регистрации компании — бухгалтерские услуги (сертификат на 5000 руб.) В подарок
Единый бесплатный номер — 8-800-555-83-25.
Вот как высказывается по этому поводу Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее — ВАС РФ) в своем информационном письме от 14.05.98 г. N 34 "О рассмотрении исков, вытекающих из деятельности обособленных подразделений юридических лиц": "Хозяйственное автономное подразделение, не являющееся юридическим лицом, может подать иск только от имени юридического лица…. К иску, подписанному руководителем подразделения, должна быть приложена доверенность (или ее копия), выданная руководителем экономически автономного подразделения, подтверждающая полномочия юридического лица на подписание иска от имени юридического лица.
При отсутствии такой доверенности иск возвращается без рассмотрения на основании пункта 2 части 1 статьи 108 АПК РФ. 1 ст. 108 АПК РФ".
Аналогичный вывод содержится в Постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации". В силу п. 9 данного Постановления филиалы и представительства российских юридических лиц не признаются участниками налоговых правоотношений и не имеют статуса налогоплательщиков, налоговых агентов и иных ответственных лиц. Ответственность за невыполнение обязательств по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов несет юридическое лицо, частью которого является филиал (представительство).
Следуя данной правовой позиции, Московский УФАС России в Постановлении № КА-А40/1708-09 от 15 апреля 2009 года отметил, что филиалы не являются субъектами налогово-правовых отношений и поэтому не могут нести налоговую ответственность, так как только юридическое лицо может нести ответственность за действия (бездействие) филиалов.
Проблема территориальной обособленности
Территориальная обособленность или расположение вне места нахождения компании также является важным определяющим признаком как филиала, так и представительства. Согласно пунктам 2 и 3 статьи 54 Гражданского кодекса Российской Федерации место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации и указывается в его учредительных документах.
В 1990-х и нулевых годах среди юристов шли жаркие споры о том, что такое "местонахождение" юридического лица? Некоторые считали, что это конкретный адрес, то есть усадьба, улица, дом, офис, по которому находится постоянно действующий исполнительный орган юридического лица, а при его отсутствии — иной орган или лицо, уполномоченное действовать от имени юридического лица без доверенности, сведения о котором содержатся в Едином государственном реестре юридических лиц (далее — ЕГРЮЛ). Согласно этой предпосылке, территориальная отличимость означает, что если дополнительный офис компании расположен в том же городе, на той же улице или даже в том же доме, что и создавшее его юридическое лицо, но в разных помещениях, то на этом основании его можно смело рассматривать как филиал или представительство.
Другие юристы считали, что под местом нахождения юридического лица следует понимать не конкретный почтовый адрес, внесенный в ЕГРЮЛ, а принадлежность к конкретному субъекту Российской Федерации (например, Санкт-Петербург, Москва, Саратов и т.д.).
Этот спор был разрешен только в 2015 году, когда законодательный орган принял закон № 209-ФЗ от 29.06.2015. Данный законодательный акт внес изменения в Гражданский кодекс РФ и установил, что местом нахождения юридического лица является конкретный населенный пункт (муниципальное образование) на территории Российской Федерации. В свою очередь, Единый государственный реестр юридических лиц определяет адрес юридического лица в границах его местонахождения.
Таким образом, территориальная обособленность как признак филиала или представительства означает, что юридическое лицо может создать его только вне места своего нахождения, то есть вне населенного пункта (муниципалитета), где зарегистрирована материнская компания.
Вопросы имущественной обособленности
Имущественное обособление филиалов и представительств является еще одной важной особенностью, поскольку, во-первых, они могут владеть и пользоваться имуществом, выделенным юридическим лицом на отдельный баланс, и, во-вторых, имеют право иметь отдельный расчетный счет.
Однако, когда речь идет о "балансе обособленного вспомогательного подразделения", все не так просто. Законодательство вообще не знает такого понятия. На практике под ним понимается документ, содержащий отчетную информацию о деятельности экономического субъекта, а также способ регистрации показателей для соотнесения их друг с другом. В пункте 8 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организаций" сказано, что такой отчет должен охватывать деятельность всех филиалов. Вывод заключается в том, что филиалы не составляют отдельную отчетность или отдельный баланс. Следовательно, когда в нормативных актах говорится об "унитарном балансе", имеется в виду перечень коэффициентов, установленных юридическим лицом для своих подотраслей, которые относятся к "унитарному балансу".
Кроме того, филиалы и представительства фактически владеют и используют только то имущество (и средства), которое им выделено организацией. Они не обладают правом распоряжения, оперативного управления или хозяйственного ведения — вещными правами и обязанностями по ним.
Руководители филиалов и представительств
Филиалы и представительства организационно отделены от создавшего их юридического лица. Это означает, что их руководители назначаются юридическим лицом и действуют на основании выданной им доверенности. Верховный арбитражный суд, а затем и Верховный суд неоднократно подчеркивали этот момент. Так, 23.06.2015 Пленум Верховного суда принял Постановление № 25, в котором еще раз разъяснил, что основные полномочия руководителя филиала (представительства) подтверждаются только его доверенностью, а не уставом или учредительными документами юридического лица.
Интересно, что еще в 1996 году в пункте 20 постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 1 июля 1996 года N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса РФ" говорилось следующее: "При разрешении спора, вытекающего из договора, заключенного руководителем филиала (представительства) от имени филиала, и игнорировании того факта, что договор заключен от имени юридического лица и на основании его доверенности, необходимо выяснить, обладал ли руководитель филиала (представительства) в момент заключения договора соответствующими полномочиями, выраженными во внутренних документах филиала и доверенности. Сделки, совершенные руководителем филиала (представительства) с таким разрешением, считаются совершенными от имени юридического лица".
Прошло чуть меньше 20 лет, и Верховный суд, разъясняя этот вопрос, счел нужным убрать фразу "в отраслевых нормативных актах". Таким образом, он еще раз подчеркнул, что полномочия директора подтверждаются только доверенностью.
Положение о филиале
Филиалы и представительства действуют на основании отдельного документа (Устава), который является внутренним документом компании (т.е. не подлежит государственной регистрации) и утверждается органом, уполномоченным принимать решение о создании филиала или представительства. Следует отметить, что нет никаких требований к содержанию таких Уставов.
Обязательность отражения сведений о филиалах и представительствах в ЕГРЮЛ
До 2015 года хозяйствующие субъекты были обязаны указывать сведения о филиалах и представительствах в Едином государственном реестре юридических лиц. В результате учредительный документ каждой крупной федеральной компании состоял на треть из длинного списка филиалов и их адресов, а в устав вносились изменения каждые полгода.
Учитывая этот факт, правительство изменило процедуру. Теперь правила требуют, чтобы сведения о филиалах и представительствах включались только в единый государственный реестр юридических лиц. Информация о них может быть опущена в уставе (статья 55 Гражданского кодекса).
Создание филиалов и представительств
Мы рассмотрели основные признаки, которые характеризуют филиалы и представительства и отличают их от юридических лиц. Теперь перейдем к вопросу установления правового статуса филиала или представительства — поговорим о регистрации его создания. Как мы уже говорили, сведения о филиалах теперь должны размещаться только в Едином государственном реестре юридических лиц. Однако это не означает, что данная информация должна быть немедленно удалена из существующего устава. Новые правила распространяются только на филиалы и представительства, созданные после 1 сентября 2014 года.
Сегодня, чтобы открыть филиал или представительство, необходимо предпринять следующие шаги:
- принять решение о создании филиала/представительства компетентным органом в соответствии с законом и уставом;
- назначить руководителя филиала или представительства в решении (протоколе, приказе);
- заполнить заявление по форме R13001 или R14001 и заверить его у нотариуса. (Проблему использования той или иной формы мы довольно подробно обсуждали в отдельной статье. При желании вы можете прочитать его на нашем сайте;
- Подача документов в регистрационный орган по месту нахождения.
Постановка на учет, регистрация изменений сведений и снятие с учета организации в налоговом органе по месту нахождения филиала и представительства осуществляется на основании сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ). Это означает, что после регистрации филиала или представительства в ЕГРЮЛ регистрирующий орган направляет электронный файл с соответствующей информацией в налоговый орган по месту нахождения организации, который в свою очередь направляет его в налоговый орган по месту нахождения филиала или представительства. У последнего есть пять дней, чтобы зарегистрировать организацию, в которой находится филиал или представительство.
В какой момент следует считать, что филиал или представительство созданы? Ответ на этот вопрос можно найти в письме Департамента налоговой и тарифной политики Минфина России от 16 декабря 2009 г. № 03-02-07/1-541: датой создания филиала (представительства) организации считается дата внесения сведений о таком филиале или представительстве в Единый государственный реестр юридических лиц.
Обособленное подразделение в налоговом праве
Мы рассмотрели сходства и различия между филиалами и представительствами и установили порядок их регистрации. Теперь стоит поговорить о другом понятии, используемом в законодательстве и на практике, а именно об обособленной части юридического лица.
Значение термина "обособленное подразделение", используемое в налоговом законодательстве, шире, чем в гражданском. Согласно статье 11 Налогового кодекса РФ, обособленное подразделение — это любая территориально обособленная единица, в которой расположены постоянные рабочие места. Экономически самостоятельное подразделение организации считается таковым независимо от того, отражено ли его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, а также независимо от полномочий, которыми наделено подразделение. В то же время рабочее место считается стационарным, если оно создано более чем на один месяц.
Таким образом, Налоговый кодекс РФ выделяет еще один вид обособленного подразделения юридического лица, отличный от филиалов и представительств.
Отличие филиалов и представительств от иных обособленных подразделений. Главный признак обособленного подразделения
Мы выяснили, что филиалы и представительства имеют ряд особенностей, которые отличают их не только от юридических лиц, но и от других обособленных подразделений, а именно
- местонахождение за пределами местонахождения организации;
- передача активов организацией, которая их создала; и
- Наличие сведений о них в учредительных документах юридического лица и в Едином государственном реестре юридических лиц;
- наличие отдельного документа (Устава), утвержденного должным образом, в соответствии с которым они действуют;
- Назначение их руководителей компетентным органом организации и осуществление ими своих полномочий на основании доверенности, выданной организацией;
- осуществление всех или части функций организации (в случае филиала);
- представление и защита интересов организации (для представительств).
Кроме того, судебные органы исходят из того, что для квалификации обособленного структурного подразделения в качестве филиала или представительства необходимо наличие всех признаков, перечисленных в статье 55 ГК РФ (Постановление ФАС Московского округа от 04.07.2007 N КА-А41/5937-07-П). Отсутствие хотя бы одного из них означает, что такая часть юридического лица не может считаться филиалом или представительством.
Исходя из определения в Налоговом кодексе РФ, обособленное подразделение характеризуется для целей налогообложения следующими признаками: наличие стационарных, оборудованных, оснащенных рабочих мест, созданных вне места нахождения организации на срок более одного месяца, по месту осуществления деятельности организации.
Наличие рабочих мест является существенным признаком любого автономного структурного подразделения для определения необходимости его регистрации. Аналогичный вывод содержится в письме Министерства финансов Российской Федерации от 4 мая 2007 года. N 03-02-07/1-214: "Из смысла указанных положений п. 2 ст. 11 ТК РФ во взаимосвязи со статьями 16, 20, 22 и 209 Трудового кодекса РФ (далее — ТК РФ) следует, что основным признаком обособленного подразделения организации является осуществление этой организацией деятельности в РФ вне места ее нахождения через оборудованное для ее работника стационарное рабочее место". Статья 209 Трудового кодекса РФ определяет рабочее место как место, где работник должен находиться или куда он приходит по работе и которое прямо или косвенно контролируется работодателем. Исходя из этой нормы, Департамент налоговой политики и тарифов Минфина РФ неоднократно указывал в своих письмах, что если организация не создала хотя бы одно стационарное рабочее место для своих работников, которое прямо или косвенно контролируется организацией, то оснований для постановки организации на налоговый учет по месту осуществления деятельности не имеется (см. письмо N 03-02-07/1-211 от 5 августа 2005 года и письмо N 03-02-07/1-212 от 8 августа 2006 года).
Налогообложение обособленных подразделений
Разграничение между филиалами, представительствами и другими обособленными структурными подразделениями юридического лица становится очень важным для целей налогообложения организации.
Дело в том, что согласно п. 1 п. 3 ст. 346.13 НК РФ организации, имеющие филиалы, не вправе применять упрощенный режим налогообложения. Однако этот запрет не распространяется на другие обособленные подразделения (включая представительства с 2015 года), созданные в соответствии с налоговым законодательством. Поэтому налогоплательщику, заинтересованному в получении права на применение упрощенного режима налогообложения, следует помнить об этом правиле при создании структурированного подразделения.
Примечательно, что, несмотря на очевидные сигналы, налогоплательщикам удалось оспорить в суде факт создания филиала, а не обособленного субфилиала, отстаивая свое право на применение желаемого "упрощенного налогового режима". При рассмотрении таких дел суды действовали следующим образом.
Для целей применения упрощенного налогового режима недостаточно просто предоставить на бумаге решение о создании филиала или представительства. Компания должна совершить определенные фактические действия для осуществления своей деятельности через филиал или представительство. Например, в одном деле суд отметил, что компания не утвердила устав филиала, не назначила его директора, не передала филиалу имущество, не оборудовала рабочие места для его работы, а также не встала на налоговый учет по месту нахождения филиала. Помещение для филиала по адресу, указанному в учредительных документах компании, не было предоставлено компании собственником, и договор аренды не был заключен.
Кроме того, суд пояснил, что положения пп. 1 п. 3 ст. 346 § 12 Положения о налогах, что право на применение упрощенной системы налогообложения не предоставляется только тем организациям, которые фактически имеют обособленные подразделения, выполняющие все функции филиала и созданные в соответствии с требованиями гражданского законодательства. В этом случае субфилиал, указанный в учредительных документах компании, фактически не существует, и поэтому компания не может считаться имеющей филиал. Внесение изменений в учредительные документы о создании филиала, когда фактически филиал не был создан, само по себе не может свидетельствовать о несоблюдении компанией требований, установленных пп. 1 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ (Решение Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-16080/2017 от 03.11.2017).
В другом деле суд установил, что созданное обществом обособленное подразделение фактически не обладало признаками филиала по смыслу статьи 55 Гражданского кодекса РФ, поскольку оно не представляло общество, учредители общества не наделяли его функциями и полномочиями, предусмотренными данной статьей.
Помимо отсутствия оснований для утраты права на применение упрощенного режима налогообложения, выделенные субфилиалы, в отличие от филиалов, имеют еще одно преимущество. Она заключается в том, что регистрация огороженного суб-филиала намного проще, чем регистрация филиала или представительства. Во-первых, он не требует регистрации соответствующего решения. Во-вторых, нет необходимости вносить сведения о выделенном филиале в учредительные документы и в Единый государственный реестр юридических лиц. Достаточно зарегистрироваться для целей налогообложения в соответствии с правилами статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации. Данное исключение особенно важно в случае создания нескольких обособленных подразделений в течение короткого периода времени, что позволяет сэкономить как время на исполнение государственной функции, так и государственной обязанности регистрирующим органом. Особенно это касается тех субъектов федерации, где механизм подачи данных о создании подразделений и представительств в соответствии с новыми правилами еще не отработан и чреват длительными задержками.
В любом случае, даже при всей организационной простоте регистрации и функционирования обособленного подразделения, не стоит забывать, что современные обычаи делового оборота диктуют действующие правила ведения бизнеса и требуют от его участников юридически корректной формы построения деловых отношений.